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2007-06-15
（一）考试目的
通过本部分的考试，了解考生对与财务会计有关概念的掌握情况。重点考察考生对会计要素、财务会计核算的基本前提和一般原则、会计核算的环节和会计法规的掌握和熟悉程度。
（二）基本要求
1.掌握财务会计的概念及目标。
2.掌握会计要素的概念、特征及会计要素之间的关系。
3.掌握财务会计核算的基本前提和会计核处的一般原则。
4.掌握会计核算的四个环节。
5.熟悉财会计法规体系。
6.了解财务会计与资产评估之间的关系。
（三）要点说明
1.财务会计的概念及目标
（1）财务会计是指以货币作为基本计量单位，运用确认、计量、记录和报告等方法，对企业的经济活动进出行全面、综合、连续、系统的核算与监督，为有关各方提供企业的财务状况、经营成果和现金流量等信息的一种经济管理工作。
（2）财务会计的目标，也就是财务会计核算的最终目的，即提供满足投资者、债权人、政府部门、企业管理人员及其他使用者所需要的会计信息。财务会计主要提供有关业财务状况的信息、有关业经营成果的信息、有关企业现金流量的信息。
2.财务会计与资历产评估之间的关系
（1）财务会计与资产评估采用的计理基础是相关的；
（2）财务会计与资产评估者要对企业进行资产清查；
（3）资产评估要以财务会计信息为基本资料；
（4）资产评估结果可作为财务地计核算的重要参考；
（5）财国会计与资产评估在会计原则和具体计价方面有所不同。
3.会计要素的概念、特征及会计要素之间的关系
（1）资产，是每时过去的交易、事项形成并由企业带来经济利益；○2资产为企业拥有的，或者即使不为企业所拥有，也是企业所控制的；○3资产是由过去的交易或事项形成的。
（2）负债，是指过去的交易、事项形成的现时义务，履行该义务预期会导致经济利益流出企业。负债按流动性分为流动负债和工期负债。
负债的主要特征：
○1负债是企业承担的现时义务；
○2负债的清偿预期会导致经济利益流出企业；
○3负债是由过去的交易或事项形成的。
（3）所有者权益，是指所有者在企业资产中享有的经济利益，其金额为资产减负债后的余额。所有者权益包括实收资本（或者股本）、资本公积、盈余公积和未分配利润。其中，盈余公积和未分配利润又合称为留存收益。
在某个特定的野战为，资产、负债和所有者权益三者之间存在平衡关系，即，
资产=负债+所有者权利
它是编制资产负债表的基础。
（4）收入，是指企业在销售商品、提供劳务及让渡资产使用权等日常活动中所形成的经济利益的总流入。收放不包括为第三方或客户代收的款项。
收入的主要特征：
○1收入是从企业的日常活动中产生，而不是从遇发的交易或事项中产生；
○2收入可能表现为企业资产的增加，或负债的减少，或二者兼而有之；
○3费用地导致企业所有者权益的减少。
（5）费用，是指企业为销售商品、提供活动中发生的经济利益的流出。
费用的主要特征：
○1费用是企业在日常活动中发生的经济利益的流出；
○2费用可表现为资产的减少，或负债的增加，或二者兼而之；
○3费用会导致企业所有者权益的减少。
（6）利润，是指企业三定会计期间的经营成果。
收入减去费用，并经过调整后，等于利润。在不考虑调整因素（比如营业外收入、营业外支出、补贴收入、投资收益等）的情况下，收入减去费用等于利润，即，
收放-费用=利润
它表明某一会计主体在一定期间内的经营成果与该期间收入和费用的关系（在做适当调整后），是编制利润表的基础。
4.财务会计核算的基本前提
（1）会计主体，是指会计人员所核算和监督的特定单位。会计主体提要求会计人员只能核算和监督所在主体的经济活动。会方兴未艾主体与法律主体（法人）并非是等的概念，法人可作为会文坛主体，但会计主体不一定是法人。
（2）持续经营，是指会计核算应当以会计主体持续、政党生产经营活动为前提。即在可预见的未来，该会计主体不会破产清算。
（3）会计分期，是指会计主体的会计核算应当划分会计期间，分期结算账目和编制财务会计报告。会计期间分为年度、半年度、季度和月度。年度、并年度、季度和月度按公因起讫日期确定。半年度、季度和月度均称为会计中期。
（4）货币计量，是指会计主体的会计核算以人民币为记账本位币。业务收支以外币为主的企业，也可以选择某种外币作为记账本位币，但编制的财务会计报告应当折算为人民币反映。在境外设立的中国企业向国内报送制财务会计报告，应当折算为人民币。
5.财务会计核算的一般原则
（1）客观性原则。会计核算应以实际发生的交易或事项为依据，如实反映企业的财务状况、经营成果和现金流量。
（2）实质重于形式原则。企业应按交易或者事项的经济实质进行会计核算，而不应该仅仅按照它们的法律形式作为会计核算的依据。
（3）相关性原则。企业提供的会计信息应当能够反映企业的财务状况、经营成果和现金流量，以满足会计信息使用者的需要。中华会计网校 http://www.chinaacc.com（4）一贯性原则。企业的会计核算方法前后各期应当保持一致，不得随意变更。如有必要变更，应当将变更的内容和理由、变更的累积影响数，以及累积影响数不能合理确定的理由等，在会计报表附注中予以说明。
（5）可比性原则。企业的会计核算应按规定的会计处理方法进行，会计指标应当口径一致、相互可比。
（6）及时性原则。企业界会计核算应及时进行，不得提前或延后。及时性原则要求及时收集会计信息，及时处理会计信息，及时传达递会计信息。
（7）明晰性原则。企业的会计核算和编制的财务会计报告应清晰明了，便于理解和利用。明晰性原则要求会计记录准确、清晰；填制会计凭证、登记会计账簿做到依据合法、账户对应关系清楚、文字摘要完整；在编制会计报表时，项目勾稽关系清楚、项目完整、数字准确。
（8）权责发生制原则。企业的会计核算应以权责发生制为基础。凡是当期已经实现据点入和已经发生或应负担的费用，不论纸款项是否收付，都应作为当期的收入和费用；凡是不属于当期的收入和费用，即使款项已在当期收付，也不应作业当期的收入和费用。
（9）配比原则。企业在进行会计核算时，收入与其成本、费用应相互配幽一会计期间内的各项收入和与其相关的成本、费用，应在该会计期间内确认。
（10）历史成本核算原则。企业的各项财产在取得时应当按照实际成本计量。其后，各项财产如果发生减值，应当按照国爱统一的会计制度另有规定者外，企业一律不得自行调整其账面价值。
（11）划分收益性支出与资本性支出原则。企业的会计核算应合理划分收益性支出与资本性支出的界限。凡支出的效益仅及于本年度（或一个营业周期）“的，应作为收益性支出；凡支出的效益及于几个会计年度（或几个营业周期）的，应作为资本性支出。
（12）谨慎性原则。企业在进行会计核算时，应遵循谨慎性原则的要求，不得多计资产或收益、少计负债或费用，但不得设置秘密准备。
（13）重要原则。企业的会计核算应遵扦得要性原则的要求，在会计核算过程中对交易或事项应区别其重要程度，采用不同的核算方式。对资产、负债、损益等有较大影响，并进而影响财务会计报告使用者据以做出事理判断的重要会坟事项，必须按照规定的会计方法和程序进行处理，并在财务会计报告中予以充分、准确地披露；对于次要的会计事项，在不影响会计信息真实性和不至于误导财务使用者做出正确判断前提下，可适当简化处理。
6.财务会计核算的环节
（1）确认，是指将某一项目作为资产、负债、收入、费用等正式地记录并列入会计主体资产负债表或利润表的过程。会计确认涉及以文字和金额表述一个项目，并将该金额包括在资产负债表或利润表的总额中。
某一项目能否作为资产、负债、收入、费用等会计要素记入资产负债表或利润表，除了要满足会计要素的定义以外，还应满足以下两项基本确认条件：
○1该项目包含的经济利益很可能流人或流出企业；
○2与该项目有关的经济能够可靠地计量。
（2）计量，是指根据一定的计量标准和计量方法，记录并在会计主体资产负债和利润表中确认和列示会计要素而确定其金额的过程。会计计量涉及选择具体的计量基础。
会计计量基础是指用货币对会计要素进行计量时采用的标准。会计实务中采用的计量基础主要包括：历史成本、现行市价、重置成本、可变现净值、本来现金流量现值等。企业编制会计报表最常用计量基础是历史成本。在运用历史成本计量时，通常会结合其他计量基础。
（3）记录，是指通过账户、会计凭证和账簿等载体，运用复式记账等手段，对确认和计量的结果进行记录，为编制财务会计报告积累数据的过程。
（4）财务会计报告，是指企业对外提供的反映企业某一特定日期财力状总值和某一会计期财务状装饰品和某一会计期间经营成果、现金流量的文件。财务会计报告主要由会计报表、会计报表附注组成。
7.财务会计法规体系，包括会计法律、会计行政法规和会计规章
会计法律是指调整我国经济生活中会计关系的法律总规范主要指《中华人民共和国地计法》；会计行政法规是指调整经济生活中某些方面会计关系的法律规范，包括《总会计师条例》、《企业会计准则》、《企业财务地计报告条例》等；会计规章是指由财务下政部作为主管会计工作的行政部门，对会计工作制定的规范性文件，包话《企业会计制度》、《金融企业会计制度》、《小企业会计制度》、《会计基础工作规规范》等。
二、 货币资金及应收款项
（一）考试目的
通过本部分的考试，了解考生对现金、银行存款、其他货币资金、应收账款、应收票据、其他应收款和预付账款会计处理的掌握程度。重点考察考生对应收票据的会计处理、现金折扣的会计处理、坏账的确认标准、坏损失的会计处理、应收债权出售和融资的会计处理等的掌握和熟悉程度。
（二）基本要求
1.掌握应收票据的会计核算。
2.掌握应收账款的会计核算。
3.掌握坏债权出售和融资的会计核算。
4.掌握应收债权出售和融资的会计核算。
5.熟悉银行存款支付结算方式及其会计核算。
6.熟悉其他货币资金的会计核算。
7.熟悉预付账款、其他应收款的会计核算8.了解现金的会计核算。
9.了解应收票据的内及其分类。
（三）要点说明
1.货币资金
（1）现金的核算。企业应当设置“现金”总账和“现金日记账”，每次办理完收付款财务应及进结出账而余额；每日终了，应将账面余额与库存现金数核对；月度终了，应将“现金日记账”余额与“现金”总账余额核对。现金收支应遵守国爱有磁现金管理制度的规定。
企业应按规定进行现金的清查，一般采用实地盘点法；在清查中发现的有待明原因的现金短缺或溢余，应通过“待处理财产损溢”科目核算，查明原因后，分别情况进行会计处理。
（2）银行存款支付结算方式及其会计核算。我国企业银行存款支付结算方式包括：银行汇票结算方式、银行本票结算方式、商业汇票结算方式、支票结算方式、信用卡结算方式、信用证地算方式、汇总结算方式、委托收款结算方式、托收承付结算方式等。
企业应当设置“银行存款”总账和“银行存款日记账”，反映银行存款的收付、结存情况：“银行存款日记账”应定??的原因除记账发生错误外，还可能存在未达账项，表现形式为：企业已收款入账，银行尚未付款入账；银行已收款入账，企业尚未收款入账；银行已付入账，企业尚未付款入账。对于未达账项应通过编制“银行存款余额调节表”进行检查核对。
（3）其他货币资金的核算。其他货币资金主要外埠存款、银行本票存款、很行汇票存款、信用证保证金存款、信用卡存款和存出投资款等。
2.应收票据中华会计网校 http://www.chinaacc.com应收票据是指企业因销售商品或产品、提供劳务等而收到的商业汇票，包括商业承兑汇票和银行承总汇票。应收票据应于销售商品右或产品、提供劳务等而收到开出、承兑的商业汇票时，按票据面值予以确认。
应收票据到期收回时，应按票面金额予以结转；商业承兑汇票到期，承兑人违约拒付或无力支付票款的，应于收到银行退回的商为承兑汇票、委托收款凭证、未付款通知书或拒付款证明时，将其转作应收账款。
3.应收账款
应收账款是指企业因销售商品或产品、提供劳务等，应向购货单位或接受劳务单位收取的款项。应收账款应于销售商品或产品、提供劳务时，按向购货单位、接受劳务单位收取的款项予以确认。
如涉及商业折扣，则企业应按扣除商业折扣以后的实际售价确定应收账款的入账价值。如涉及现金折扣，企业应按未减去现金折扣的金额确定应收账款的入账价值。
4.预付账款和其他应收款
预付账款是指企业按照购货合同规定预付给供应单位的款项。预付账款应按实际出我金额入账。
其他应收款是指企业除应收票据、应收账款、预付账款等以外的其他各种应收、蜇付款项。其他应收金额入账。
5.坏账的确认标准
坏账，是指企业无法上回或收回的可能性极小的应收款项（包括应收账款和其他应收款）。由于发生坏账而产生的损失，称为坏账损失。
企业应于会计期末以应收款项进行检查，分析各项应收款项的可收回性，预计可能产生的坏账损失。对预计可能产生的坏账损失，应计提坏账准备。
一般来计，企业应收款项符合以下条条件之一的，应确认为坏账：○1因债务人破产或死亡，以其破产财产或遗产清偿后，确实不能收回；○2因债务音位撤销、资不抵债或现金流量严重不足，确定不能收回；○3因发生严重的自然灾害等导致债务单位停产而在短时间内无法偿付债务，确实无法收回；○4因债务人逾期未履行偿债义务超过3年， 核查确实无法收回。
企业计提坏账准备的方法由企业自行确定。坏账准备计提方法一经确定不得随意变更。如需要变更，应按会计估计变更的程序和方法进行处理并在会计报表附注中予以说明。在确认坏账准备的计提比例时，企业应根据以往的经验、债务单位的实际财务状况和现金流量等相关信息予以合理估计。
企业的预付账款，如有确凿证据表明其不符合预会账款性质，或者因供货单位破产、撤销等到原因已无望再收到所购货物的，应将原计入预付账款的金额转入其他应收款，并按规定计提坏账准备。企业不应对应收票据计提坏账准备，但有确凿证据证明应收票据不能够收回或收回的可能性不大时，应将其账面余额转入应收账款，并计提相应的坏账准备。
企业应当根据应收账的实际可收回情况，合理计提坏账准备，不得多得或少提，否则视为滥用会计估计，应作为重大会计差错进行会计处理。
6.坏账损失的会计核算
企业应该采用备抵法核算坏账损失。备抵法是指按期估计坏账损失，计提坏账准备，当某一应收款项全部或部分被确认为坏账，当某一应收款项全部或部分被确认为坏账时，根据其金额冲减坏账准备，同时转销相应收款项金额的一种核算方法。
在采用账龄分析法时，收到债务单位当期偿还的部分债务后，剩余人的应收款项，不应改变其账龄，仍应按原账龄加上本期应增加的账龄确定；存在多笔应收款项，且各应收款项账龄不同的情况下，收到债务单位当期偿的部分债务，应逐笔确认收到的应收款项；如无法做到，则应按先发生先收回的原则确定，剩余应收款项的账龄也按原账龄加上本期应增加的账龄确定。
在采用账龄分析法，应收款项余额百分比法等方法的同时，如查某项应收款项的可收性与其他各项应收款项如果按照与其他各项应收款项存在明显的差别（例如，债务单位所处的特定地区等）导致该项应收款项如果按照与其他应收款项同样的方法计提坏账项采用个别认定法计提坏账准备在同一会计期间内运用个别定法收款项，应从用其他方法计提坏账准备的应收款项中剔除。
已确认并转销的坏账损失，如经后又收回的，应通过应收账款、其他应收款等进行核算。
7.应收债权出售和融资
（1）企业将其按照销售商品，提供劳务的销售保同所产生的应收债权出售给银行等金融机构，在进行会计核算时，应按照实质重于形成的原遇，充分考虑交易的经济实质。对于在明确的证据表明有关交易事项满足销售确认条件，如与应收债权有磁的风险和报酬实质上已经发生转移等，应按照出售应收债权处理，并确认相磁损益；否则，应作为以应债权为质押取得借款进行会计处理。
（2）企业将其按照销售商品，提供劳务的销售保同所产生的应该收债权提供给银行作为共向银行等金融机构借款的质押的，应将从银行等金融机构获得的款项确认为对银行等金融机构的一项负债，作为短期借款等核算。企业发生的借款和息及向银行等金融机构偿付借入款项的本息时的会计处理，应按有关借款核算的规定进行处理。
会计期末，企业应根据债务单位的情况，按照统一的会计制度的规定合理计提用于质押的应收债权的坏账准备。对于发生的与用于质押的应收债权相关的销售退回、销售折让及坏账等，应按照国家统一的会计制度的规定处理。企业应设置备查薄，详经记录质押的应收债权的账面余额、质押期限及回款情况等。
（3）企业将其按照销售商品、提供劳务的销售合同所产生的应收债权出售给银行等金融机构，根据企业、债务人及银行等金融机构之间的协议，在所售应收债权的企业进行追偿的，企业应将所售应收债权予以转销，结转计提的相关坏账准备，确认按协议约定预计将发生的销售退回、销售折让、现金折扣等，确认出售损益。
企业在出售应收债权的过程中如附有追索权，即在有关应收债权到期无法从债务人处收回进时，银行等金融机构有权向出售应收债权的企业追偿，或按照协议约定，企业有义务按照约定金额自银行金融机构回购部分应收债权，应收债权的坏账风险由售出应收债权的企业负担，则企业应按照以应收债权为质押取得借款的核算原则进行会计处理。
（4）企业将应收账款等应收债权向银行等金融机构申请贴现，如企业与银行等金融机构答订的协议中规定，在贴现的应收债权到期，债务人未按期偿还时，申请贴现的企业负有向银行等金融机构还款的责任，申请贴现的企业应按照以应收债权为质押取得借款的核算原则进行会计处理。会计期末，申请贴现的企业应根据债务单位的情况，按照国家统一的会计制度的规定合理计提与用于贴现的应收债权相关的坏账准备。对于发生的与用于贴现的应收债权相关的销售退回、销售折让及坏账等，应按照国爱统一的会计制度规定处理。
如果企业与银行等金融机构签订的协议中规定，在贴现的应收债权??任何还款行时，应视同应收债权的出售，并按相关核算规定进行处理。
三、 存货
（一）考试目的
通过本部分的考试，了解考生对存货的概念及其分类、存货清查的方法及存货盘存制度的掌握程度。重点考察考生对存货入账价值的确定、存货发出计价方法、存货减值的迹象、顾虑货期末计价方法及其会计处理的掌握和熟悉程度。
（二）基本要求
1.掌握存货入账价值的确定及其会计核算。
2.掌握存货发出的计价方法。
3.掌握存货按实际成本和计划成本计价的会计核算。
4.掌握存货减值的迹象。
5.掌握存货期末计价方法及其会计核算。
6.熟悉存货清查的方法及其会计核算。
7.熟悉存货清查的方法及其会计核算。
8.熟悉存货盘存制度。
9.了解存货的概念和分类。
（三）要点说明
1.存货的概念
存货，是指企业在正常生产经营过程中持有以备出售中的产成品或商品，或者为了出售仍然处在生产过程中的在产品，或者将在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料、物料等。
2.存货入账价值的确定
存货应以其成本入账。原材料、商品、低值易耗品等通过购买而取得的存货，其成本由采购成本构成；产成品、在产品、半成品、委托加工物资等通过进一步加工而取得的存货，其成本由采购成本、加工成本以及使存达到目前场所和状态所发生的其他成本构成。
（1）外购的存货，其成本由采购成本构成。存货的采购成本般包括采购价格、进口关税和共他税金、运输费、保险费以及其他可直接归属于存货采购的费用。商品流通企业购入的商品的采购成本由采购价格、进口关税和其他税金等构成，不包括运输费、装卸费等其他费用。
采购价格，是指企业购入的材料或商品的发票账单上更明的价款，但不包括按规定可以抵扣的增值税额；其他税金，是指企业购买、自制或委托加工存货发生的消费税、资源税和不能从销项税额中抵扣的增值税进项税额等；其他可直接归属于存货采的费用，是指采购成本中除上述各项以外的可直接归属于存货采的购的费用，如在存货采购过程中发生的仓储费、包装费、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等。
对于采购过程中发生的物资毁损、短缺等，除事理的损耗应作为存货的其他可直接归属地存货采购的费用计入采购成本外，应区别不同情况进行会计处理：○1应从供应单位、外部运输机构等收回的物资短缺可其他赔款，冲减物资采购的采购成本；○2因遭受到意外灾害发生的损失和尚待查明原因的途中损耗，不得增加物资的采购成本，应视作待处理财产损溢进行核算，在查明原因后再作处理。
（2）通过进一步加工而取得的存货，其成本由采风成一、加工成本以及使存货达到目前场所和状态言书所发生其他成本构成。
加工成本，是指在存货加工的过程中发生的追加费用，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造费用。其他成本，是指除采购成本、加工成本以外的，使存货达到目前所和状态所发的其他支出。为特定客户设计产品所发生的、可直接确定的设计费用应计入存货的成本；除此之外，企业发生的产品设计费用应计入当期损益。
下列费用不应包括在存货成本中，而应在其发生时确认为当期费用：
○1非正常消耗的直接材料、直接人工及制造费用，应计入当期损益，得计入存货成本。如由于自然灾害而发生的直接材料、直接人工及制造费用，由于这些费用的发生无助于该存货达到目前场所和状态，不应计入存货成本，而应确认为当期费用。
○2仓储费用，指企业在采购入库后发生的储存费用，应计入当期损益。但是，在生产过程中为达到了一下生产阶段所必需的仓储费用则应计入存货成本。如某种酒类产品生产企业为使生产的酒达到规定的产品质量标准，而和须发生的仓储费用，应计入酒的成本，而不应计入当期费用。
○3商品流通企业在采购过程中发的运输费、装卸费、保险费、包装费、仓储费、人为前的挑整理费用等，应计入当期损益。
（3）资者投入的存货，其成本按投资各方确认的价值确定。
（4）接受捐赠的存货，其成本按投资各方确认的价值确定：○1捐赠方提供了有关凭据的，按凭据上标明的金额加上应支付的相关税费确定；○2捐赠方没有提供有关凭据的，应参照同类或类似存货的市场价格估计的金额，加上应支付的相关税费确定。
（5）委托外单位加工完成的存货，以实际耗用的原材料或者半成品、加工费、运输费、装卸费、保险费等费用以及按规定应计入成本的税金，作为实际成本。
（6）盘盈的存货，其成本按类或类似存货的市场价格确定。
3.存货发出的计价方法
（1）个别计价法，是指假设存货的成本流转与实物流转相一致，按照各种存货，逐一各批发出存货和期末存货所属的购进批别或生产批别，分别按其购入或生产时所确定的单位成本作为计算各批发出存货成本的方法。
（2）先进先出法，是指以先购入的存货先发出这样一种存货实物流转假设为前提，对发出存货进行计价的一种方法。
（3）加权平均法，是指以本月全部进货数量加上月初存货数为权数，去除本月全部进货成本加上月全部进化成本加上月初存货成本，计算存的加权平均单位成本，从而确定本月发出存货和期末存货成本的方法。
（4）移动平均法，是指本次进货的成本加原有库存的成本，除以本次进货数量加原有进货数量，据以计算加权单价，并对发出存货进行计价的方法。
（5）后进先出法，是指以后收进的存货先发出为假定前提，对发出存货按最近收进存货的单价计价的主法。
商品流通企业发出存货，通常还可以采用毛利率法和售价金额核算法等方法进行核算。其中，毛利率法是指根据本期销售净额乘以上期实际（或本期计划）毛利率匡算本期销售毛利，并据以计算发出存货和期末结存存货成本的一种方法；售价金额核算法，是指平时商品进销价“科目核算，期末计算进销差价率和本期已销商品应分摊的进销差价，并据以调整本期销售成本的一种方法。
4.存货按实际成本和计划成本计价
存货按实际成本计价的特点是，从存货收发凭证到明细分类账和总分类全部按实际成本计价。这咱方法一般适用于规模较小、存货品种简单、采购业务不多的企业。
存货按计划成本计价的特点是，从存货收发凭证到明细分类账和总分类账全部按计划成本计价。这咱方法一般适用于规模较大、存货品种繁多、收发频繁的企业。
5.存货盘存和清方法，主要有定期盘存法和永续盘存法。
（2）存货清查，通常采用实地盘点的方法。盘盈或盘亏的存货，应在期末结账前外理完毕。盘盈的存货，应冲减当期的管理费用；盘亏的存货，在减去过失人或者保险公司等款和残料价值后，计入当期管理费用，属于非常损失的，计入营业外去业。盘盈或盘亏的存货，如在期末结账前尚未处理的，应在对处提供财务会计报千时先按上述规定进行处理，并在会计报表附注中作出说明；如果其后批准处理的金额与已处理的金额不一致，应按其差额调整会计报表相关项目的年初数。
6.存货期末计价
（1）存货期末计价
会计期末，存货应按照成本与可变现净值孰低计量。对可变现净值低于存货成本的差额，计提顾虑货跌价准备。这里所指成本是提期末存货的实际成本；如企业在存货成一的日常核算中采用计划成本法、售价金额核算法等简化核算方法，则成本应为调整后的实际成本。
（2）当存在下列情况之时，应当计提存货跌价准备：○1市价持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望；○2企业使用该项原材料生产的产品的成本大于产品的销售价格；○3企业因产品更新换代，原有库存原材料已不适应新产品的需要，而该原材的市场价格又低于其账面成本；○4因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市场需求发生变化，导致市场价格逐渐下跌；○5其全足以证该项存货质上已经发生减值情形。
（3）存货可变现净值的确定方法
○1产成品、商品和于邮售的原材料等直接用于出售的存货，其可变现净值根据在正常生产经营过程中，以存货，其可变现净值根据在正常驻生产经营过程中，以存的估计售价减去估计的销售费用和相关税金后的金额确定；用于生产的材料、在产品或者自制半成品等需要经过加工的存货，其可变现净值根据在正常驻生产品经营过程中，以存货的估计售价减去至完工估计将发生的成本、估计的销售费用以及相关税金后的金额确定；如果属于按定单生产，则应按协议价而不是做估计售价确定可变现净值。
○2为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货，通常应以产成品或商品的合同价格作为其可变现净值的计量基础；如果企业持有存货的数量于销售合同订购的数量，超出部分的存货可变现净值，应以产成品或商品的一般销售价格作作为计算基础。
没有销售合同约定的存货，但不包括用于出售的材料，其可变现净值应以产成品或商品一般销售价格（即市无场销售价格）作为计量基础。用于出售的材料等，应以市场价格是指材料等的市场销售价格。
○3对于用于生产而持有的材料等（如原材料、在产品、委托加工材料等），如果用其生产的产成品的可变现净值预计高于成本，则该材料应按照成本计量。其中，“可变现净值预计高于成本。如果材料价格的下降等原因表明产成品的可变现净值低于成本，则该材料应按可变现净值计量。
7.存货跌价准备的计提及转回
（1）当有迹象表明存货发生减值时，企业应于期末计算存货的可变现净值，计提存货跌价准备。存货跌价准备应按单个存货项目计提。在某些情况下，存货与具有类似目的或最终用途并在同一地区生产和销售的顾虑货系列相关，且难以将其与该存货系列的其他项目区别开来进行估价时，可以合并计提存货跌价准备。对于数量繁多、单价较低的存货，可以按存货类别计提存货跌价准备。对数量繁多、单价较低的存货，可以按存货类别计提存货跌价准备。
期末对存货进行计量时，如果同一类存货，其中一部分是有合同价格约定的，另一部分则不存在合同价格，在这种情况下，企业应区分有合同价格约定的和没有合同价格约定的存货，分别确定期末可变现净值，并与其对应的成本进行比较，从而分别确定是否需要计提存货跌价准备。
（2）企业应在每一会计期末，比较成本怀可变现净值计算出应计提的存货跌价准备，再与已提数进行比较；若应提数大于已提数，应予补提；反之，应北将已提数大于应提数之间的差额冲销已提数。企业计提的存货跌价准备，应计入管理费用。
当以前减记存货价值的影响因素已经消失，使得已计提跌价准备的存货的价值以以后又得以恢复的，其冲减的跌价准备金额，应以存货跌价准备科目的余额冲减至零为限。
（3）企业计提了存货跌价准备，如果其中有部分存货已经销售，则企业在结转销售成本的同时，应结转对其已计提的存货跌价准备，结转的存货跌价准备冲减当期的管理费用。生产领用存货时，可不同时结转相应的存货跌价准备，待期末一并调整。
对于因债务重组、非货币性交易转出的存货，应同时结转已经计提的存货跌价准备，但不冲减当期的管理费用，按债务重组和非货币性交易的原则进行会计处理。如果按存货类别计提存货跌价准备的，也应按比例结转相应的存货跌价准备。
四、投资
（一）考试目的
通过本部分的考试，了解考生对投资的概念及其分类的熟悉情况。重点考察考生对投资初始投资成本的确定、长期债券投资溢折价的摊销、长期股权投资成本法和权益法的核算、投资的期末计价等的掌握和熟悉程度。
（二）基本要求
1.掌握短期投资、长期债权投资、长期股权投资初始投资成本的确定方法。
2.掌握短期投资现金股利和利息的会计核算。
3.掌握长期债券投资溢折价的确定、摊销、利息的确不定期及其会计核算。
4.掌握可转换会司债券的会计核算。
5.掌握长期股权投资核算的成本法和权益法以及权益法转换成本法的会计核算。
6.掌握短期投资的期末计价及其会计核算。
7.掌握长期投资减值的迹象。
8.掌握长期投资减值勤的确认和计量及其会计核算。
9.掌握短期投资、长期债权投资、长期股权投资处置的会计核算。
10.熟悉委托贷款的会计核算。
11.了解投资的分类。
12.了解其他债权投资的会计核算。
（三）要点说明
1.投资的概念及分类
投资是指企业为通过分配来增加财富，或为谋求其他利益，而将资产让渡给其他单位所获得的加一项资产。投资可分为短期投资产长期投资，长期投资又可分为长期债权投资和长期股权投资。
2.短期投资
（1）短期投资在取得时应以初始投资成本计价。
○1以现金购入的短期投资，按实际支付的全部价款，包括税金、手续费等相费用，作为短期投资实始投资成本。实际支付的价款中包含的已宣告但尚未领取的现金股利，或已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独核算，不构成短期投资初始投资成本。
○2投资者投入的短期投资，按投资各方面确认的价值，作为短期投资初始投资成本。
（2）短期投资持有期间获得的现金股利或利息，除取得时已计入应收项目的现金股利或利息外，其他应于实际收到时作为初始投资成本的收回，冲减短期资账面价值。
短期投资取得时实际支付的价款中包含的已宣告但尚未领取现金股利，或已到付息但尚未领取的利息，于实际收到时冲减已记录的应收股利或应收利息，不冲减短期投资面价值。
（3）短期投资的期末计价，应采用成本与市价孰低法。期末短期投资成本高于市价时，应以市价来反映该短期投资的期末价值，反之则仍应以成本反映该短期投资的期末价值。企业在运用成本与市价孰低法时，可根据具本情况，分别采用按投资总体、投资类别或单项投资计提跌价准备。
（4）处置短期投资昌，应按所收到的处置收入与短期投资账面价值的差额确认为当期投资损益。
3.长期债权投资
（1）长期债权资在取得时应以初始投资成本计价。
以现金购入的长期债权投资，按实际支付的全部价款，包括税金、手续费等相关费用作为长期债权投资初始投资成本。
企业为取得长期债权投资所发生的税金、手续费等相关费用，一般应构成初始投资成本。但是，当其数额较小时，可于购买时一次计入当期投资损益；当数额较大的，应计入初始投资成本，并单独核算，在债券购入后至到期前期间内于确认相关债券利息收入时予以摊销，计入当期投资损益。
实际支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独核算，不构成长期债券投资初始投资成本。但是，如取得的长期债券投资系分期付息、到期还本，则实际支付的价款中包含的未到期债券利息、到期还本，则实际支付的价款中包含的未到期债券利息，构成该长期债券投资的初始投资成本，在长期债券的应计利息中单独核算，待其实质上形成一项短期债权时，再转入应收利息。
（2）长期债券投资溢、折价=（债券初始投资成本-相关费用-应计利息）-债券面值债券初始投资成本，是指企业购入长期债券时，按实际支付的价款减去已到付息期但尚未领取的债券利息后的余额（若税金、手续费等相关费用直接计入当期损益的，还应减去相关费用）；相关费用，是指构成债券初始投资成本的费用；应计利息，是指构成债券初始投资成本的便债券利息，即实际支付价款中包含的尚未到付息期的债券利息。
溢价或折价购入的债券，其溢价呀折价应在债券购入后至到期前的期间内于确认相关债券利息收入时摊销，摊销时可采用直线法，也可以采用实际利率法。
（3）期债券投资应按期计提利息，计提的利息按债券而值勤以及适用的利率计算，并计入当期投资收益。如长期债券投资系采用溢价（折价）方式取得，则在确认长期债券投资利息时，应将按债券而值和适用的利率计算确定的利息减去（加上）当期溢价（折价）摊销额的金额计入当期投资收益。
持有的到期一次还本付息的长期债券投资，应计未收利息于确认投资收益时增加投资的账面价值；分期付息、到期还本的长期债券投资，应计未收利息于确认投资收益时作为应为应收利息单独核算，不增加投资的账面价值；实际收到的分期付息长期债券资利息，冲减长期债券投的账面价值。
（4）可转换公司债券在转抽象成发行公司的股份前，其核算应遵循债券投资的核算原则，视持有期限不同，作为短期投资呀长期投资核算；持有可转换公司债券的企业，在转换为股份时，应确认转换日尚未确认的利息收入，计入当期投资收益；可转换公司债券转换为股份时，均按账面价值转换，不确认损益。
（5）到期收回或未到期提前处置的债券投资，实际取得的价款与其账面价值（包括账面摊传余价值、计提的减值准备）及已计入应收项目的债券利息的差额，确认为收到或处置当期的收益或损失。处置长期债权投资时，应同时结转已计提的减值准备。部分处置某项长期债权投资时，应同时结转已计提的减值准备。部分处置某项长期债权投资时，应按该项投资听总平均成本确定其处置部分的成本，并按相应比例结转已计提的减值准备。
（6）委托货款视同投资核算，但在具核算时又有别于短期投资和长期债权投资。委托贷款应按期计提利息，计入损益；原按期计提的利息到付息期不能收回时，应停止计提委托货款利息，并将原已计提的利息冲销。其后，已冲销的利息又回时，应冲减委托贷款本金。委托货款已计提的利息不计提委托贷款本金。委托货款已计提的利息不计提委托贷款减值准备。
会计期末，企业的委托贷款应按资产减值要求，计提相应的减值准备。计提的减值准备冲减投资收益。在资产负债表中，委托贷款按长期短期性质，分别在短期投资项目中反映。
4.长期股权投资
（1）长期股权投资在取得时应按初始投资本入账。
以现金购入的长期股权投资，按实际支付的全部价款（包括支付的税金、审计、咨询等费用），作为初始投资成本；实际支付的价款中，包括已宣告但尚未领取的现金股利的，按实际支付的价款减去已宣告末领取现金股利后差额，作为初始投资成本。
企业对处进行长期股权投资，应根据不同情况，分别采用成本法或权益法核算。企业对被投资单位无控制、无共同控制且无重大影响的，长期股权投资应采用成本法核算；企业对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响的，长期股权投资应采用权益法核算。
（2）长期股权资核算的成本法，是指投资按成本计价的方法。在成本法下，长期股权投资以取得时的初始投资成本计价；其后，除了投资企业追加投资、收回投资等情形外，长期股权投资的账面价值勤一般应保存持不变。投资企业确认的投资收益，仅限于所获得的被投资单位在投资后产生累积净利润的分配额。
○1初始投资或追加投资时，按时始投资时的初始投资成本或追加投资后的初始投资成本作为长期股权投资的账面价值。
○2被投资单位宣告分派的利润或现金股利，投资企业按应享有部分，确认为当期限投资收益，但投资企业确认的投资收益，仅限于所获得的被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配额。所获得的被投资单位宣告分派的利润或现金股利超过被资单位在接受资后产生的累积净利润的部分，作为初始资成本的收回，冲减投资的账面价值。
如果投资企业投资当年分得的利润或现金股利，部分是来自投资后被投资单位的盈余分配，则该部分应作为投资企业投资年度的投资收益。在具体算时，如能分清和投资单位实现的净利润，则应分别投资前和投资收益和冲减初始投资成本的金额；否则，应按以公式计算确认投资收益或冲减初始投资成本的金额：
投资企业投资年度应享有的投资收益=投资当年被投资单位实现的净损益 投资企业持股比例应冲减初始投资成本的金额=被投资单位分派的利润或现金股利 投资企业持股比例-投资企业投资年度应享有的投资收益如果投资企业投资年度应享有的被投资单位分派的利润或现金股利大于投资企业该年度应享有的投资收益，应按上述公式计算应冲减的初始投资成本；如果投资企业投资年度应享有的被投资单位分派的利润或现金股利等于或小于投资企业应享有的投资收益，则不需要计算冲减初始投资成本的金额，应分得的利润呀现金股利全部确认为当期投资收益。
投资年度以后的利润或现金股利，确认为投资收益或冲减初始投资成本的金额，可按以下公式计算：
应冲减初始投资成本的金额=[投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利-投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益] 投资企业的持股比例-投资企业已冲减的初始投资成本应确认的投收益=投资企业当年获得的利润或现金股利-应冲减初始投资成本金额如果投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利大于投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益，则按上述公式计算应冲减初始投资成本的金额；如果投资后??等后至上年末止被投资单位累积实现的净损益，则被投资单位当期分派的利润或现金股利中应中投资企业享有的部分，应于当期全部确认为投资企业的投资收益，如果已冲减初始投资成本的股利，又由投资后又由被投资单位实现的未分配的净利润弥补的部分予以转回，并确认为当期投资收益。
（3）长期股权投资核算的权益法，是指投资最初以投资成本计价，以后根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动地投的账价值进行调整的方法。长期股权投资采用权益法核算的情况下，投资最初以初始投资本计量；投资后，随着被投资单位所有者权益的变动而相应调整增加减少长股权投资的账面价值。
○1股权投资差额，是指采用权益法核算长期股权投资时，投资企业的安始投资成本大于应享有被投资单位所有者权益份额的金额。股权投资差额，在取得投资时应计入资本公积（股权投资准备）
股权投资借方差额应在一定的期限内平均摊销，摊销金额计入摊销当期的损益。摊销年限的确定依据如下原则：合同规定了投资期限的，按投资期了摊销；合同没有规定投资期限的，按不超过10年（10年）的期限摊销。股权投资贷方差额，在取得投资时应计入资本公积（股权投资准备）。
○2初次投资时为股权投资借方差额，追加投资时也为股权投资借方差额的，应根据初次投资、追加投资产生的股权投资借方差额，分别按规定的摊销限摊销。如果追加投资时形成的股权投资借方差额较小，可并人原股权投资时形成的股权投资借方差额较小，可并入原股权投资借方差额按剩余年限一并摊销。初次投资时为股权投资贷方差额小于或等于初次投资时产生的尚未摊销完毕的股权投资借方差额的余额，以追加投资时产生的股权投资贷方差额为限冲减尚未摊销完毕的股权投资借方差额的余额，未冲减完毕的部分按规定年限继续摊销。
初次投资时为股权投资贷方差额，追加投资时为股权投资借方差额的，应以初次投资时产生的股权投资方差额为限冲减追加投资时产生的股权投资产生的股权投资借方差额，不足冲减的借方差额部分，再按规定的年限分期摊销。如果追加投资借方再按规定的年限分期摊销。如果追加投资时产生的股权投资借方差额小于或等于初始投资产生的股权投资贷方差额，应按追加投资时产以的股权投资借方差额冲减初始投资时产生的股权抽资贷方差额。
○3属于被投资单位当年实现的净利润而影响的所有者权益的变动，投资企业应按持股比例计算应享有的份额，增加长期股权投资的账面价值，并确认为当期投收益。
被投资单位宣告分派利润或现金股利时，投资企业应按持股比例计算的应分得利润或现金股利，冲减长期权投资的账面价值（“损益调整”明细科目）“；但如投资后被投资单位宣告分派的利润的分配额，投资企业应按持股比例计算分得的利润或现金股利，冲减长期股权投资的账面价值（”投资成本“明细科目）。
属于被投资单位当年发生的净亏损而引起的所有者权益的变动，投资企业应按持股比例计算应分提的份额，减少长期股权投资的账面价值，并确认为当期投资损失。
○4在采用权益法核算时，投资企业的长期股权投资账面价值应随着被投资单位所有者权益的变动而变动。被投资单位净资的变动除了实现的净损益会影响净资产外，还包括接受捐赠资产价值、外币本折算差额等。
○5投资企业对被投单位的长期股权投资中止采用权益法时，对中止采用权益法前被投单位实现的净利润或发生净亏损，仍应采用权益调整投资的账面价值，并确认抽投资损益。
投资企业对本应采用权益核算的长期股权投资采用成本法核算的，其后改按权益法核算时，如为重大会计差错，应调整发现年度的年初留存收益，股权投资差额应按投资成本与应享有投资时被投资单位所有者权益的份额计算，并作相应的调整。
投资企业投资后，因被投资单位的各种原因而调整前期留存收益或前期本公司的，投资企业也应按相关期间的持股比例计算调整留存收益或资本公积。如果被投资单位的上述变更或差错产生于投资前，并将累积影响调整投资前的留存的，投资企业应相应调整股权投资差额。
（4）投资企业对被投资单位的持股比例下降，或由到其他原因对被投资单位不再具有控制、共同控制和重大影响时，应中止采用要权益法，改按成本法核算。投资企业应在中止采用权益法时，按投资的账面价值作为新的投资成本。其后，被投资单西半球宣告分派利润或成本。其后，被投资单位宣告分派利润或现金股利时，属于已记入投资账面价值的部分，作为新的投资成本的收回，冲减投资成本的账面价值。
（5）处置长期股权投资时，反收到年处置收入与长期股权投资账面价值的差额，应在股权转让日确认为投资损益。
股权转让日应以被转让股权的所有权上的风险和报酬实标上已转移给购买方，且相关经济利益很可能流入企业为标志。在会计实务中，只有当保护相关各方利益的所有条件均能满足时，才能确认股权转让收益。这些条件包括：出售协议已获股东大会（或股东会）批准通过；与购买方已办理必要的财产交接手续；已取得购买价款大部分（一般应超过50%）；企业已不能再从所持的股权中获得利益和承担风险等。如有关股权转让需要经过国家有关部门批准，则股权转让收益只有在满足上述条件且取得国家有关部门的批准方件时才能确认。
处置长期股权投资时，应同时结转已计提的减值准备，并调整原计入资本公积准备项目的金额。部分处置某项长期股权投资时，应按该项投资的总平均成本确定其处置部分的成一，并按相应比例结转已计提的减值准备和资本公积准备项目。尚未摊销的股权投资差额也应按比例结转。
5.长期投资减值
（1）会计期末，如长期投资的账面价值大于其可收回金额，表明该长期投资发生减值。长期投资的可收回金额是指长期投资的邮售净价与预计从该资产的持有和投资到期外置中形成的预计未来现金流量的现值两者之中的较高者。其中，出售净价是指长期投资的出售价可知减去所发生的长期投资处费用余额。
企业应定期对长期投资账面价值逐项进行检查，至少每年年末检查一次。如果由于市价持续下跌或被投资单位经营状况变化等原因导致其可收咽金额低于投资的账面价值，则应将可收回金额低于长期投资账面价值的差额，计提长期投资减准备。
（2）在判断某项长期投资是否发生减值时，应进行职业判断。如遇到以下情况，企业应对相关的长期投资计提减值准备。
对于有市价的长期投资：○1市价持续2年低于账面价值；○2该项投资停止交易1年以上；○3被投资单位当年发生严重亏损；○4被投资单位持续2年发生亏损；○5被投资单位进行清理整顿、清算或出现其他不能持续经营的迹象。
对于无市价的长期投资：○1影响被投资单位经营的政治或法律等环境的变化，如税收、贸易等法规的颁布或修订，可能导致被投资单位出现巨额亏损；○2被投资单位所供应的商品或提供的劳务因商品过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，从而导致被投资单位财务状装饰品发生严重恶化；○3被投资单位所在行业的生产技术等发生重大变化，被投资单位已失去竞争能力，从而导致财务大状况发生严重恶化，如进行清理整顿、清算等；○4有证据表明该项投资实上已经不能再给企业带来经济利益的其他情形。
（3）长期投资减值准备应按个别投资项目计算确定。计得的长期投资减值准备，直接计入当期损益。已确定损失的长期投资的价值又得以恢复，应在原已确认的投资损失的数额内转转回。处置长期投资时，或涉及债务重组、非货币性交易等，应同时结转已计提的长期投减值准备。
（4）在长期股权投资发生减值，且长期股权投资初始投资成本大于或小于应享有被资单位所有者权益份额时，应分别以下情况进行计处理：
○1如初始投资时产生股权投资贷方差额的，应将计提的长期股权投资减值准备，先冲减初始投时计入资本公积的股权投资贷方差额；如计??期投资损失。
如果前期计提减值准备时冲减了股权资方差额（资本公积准备项目）的，且该长期股权投资的价值于以后期间得以恢复，则应在转回已计提的股权投资减值准备时，先转回原计提减值勤准备时计入损益的部分，差额部分再恢复原冲减的资本公积准备项目金额以原冲减的资本公积准确金额为限。
○2如初始投资时产生股权投资借方差额的，在计提长期股权提资减值准备时，如果长期股权投资的账面价值与其可收回金额的差额，小于或等于尚未摊销完毕的股权投资借方差额的余额，应先将未摊销股权投资借方差额冲销；如计提的减值准备大于未摊销股权投资借方差额，则超过部分应确认为当期投资损失。
○3已计提减值准备的长期股权投资，其价值直至处置时尚未完全恢复的，应将处置收入先恢复原提取减值备时冲减的减的资本公积准备金额。
五、固定期资产、无形资产及其他资产
（一）考试目的
通过本部分的考试，了解考生对固定资产、无形资产、非货币性交易、货币性资产、非货币性资产等概念的熟悉情况。重点考察考生对固定资产、无形资产的确认和计理原则、期末计价方法及其会计处理的掌握和熟悉程度，以及对非货币性交易会计处理的掌握和熟悉程度。
（二）基本要求
1.掌握固定资产、无形资产入账价值的确定及其会计核算。
2.掌握固定资产的折旧方法、无形资产的摊销方法。
3.掌握固定资产计提折旧、无形资产摊销的会计核算。
4.掌握固定资产、无形资产后续支出的会计核算。
5.掌握固定资产、无形资产减值的迹象。
6.掌握固定资产、无形资产期末计理的会计核算。
7.掌握固定资产、无形资产期末计理的会计核算。
8.掌握不涉及补价情况下非货币性交易的会计核算。
9.掌握涉及补价情况下非货币怀交易的会直核算。
10.熟悉非货币性交的概念及其披露内容。
11.了解其他资产的会计核算。
12.了解货币性资产、非货币情资产的概念。
（三）要点说明
1.固定资产的概念
固定资产是指同时具有以下特征的有形资产：（1）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有；（2）使用年限超过1年；（3）单位价值较高。未作为固定资产管理的工具、器具等，作为低值易耗品核算。
2.固定资产入账价值的确定。
固定资产应按其成本入账。固定资产成本是指企业购建某项固定资产达到预定可使用状态前所发生的一切合理、必要的支出。这些支出既包括直接发生的价款、运杂费、包装费和安装成本等，也包括间接发生的共他一些费用，如应承担借款利息、外币借款折算差额以及分摊的其他间接费用。
（1）外购的固定资产，按实际之付的买价、增值税、进口关税等相关税费，以及为使固定资产达到预定可合用状态前所发生的可直接归属于该资产的其他支出，如场地整理费、装卸费、运输费、安装费、税金和专业人员服务费等，作为入价值。
以一笔款项购入多有单独标价的固定资产的，应按各项固定资产公允许值比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资历产的入账价值。
（2）自行建造的固定资产，按建造该项固定资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出，作为入账价值。
○1企业为在建工程准备的各种物资，应当按照实孙支付的买价、增值税额、运输费、保险费等相关费用，作为实际成本核算，并按照各种专项物资的咱类进行明细核算。工程完工后剩余的工程物资，转作本企业库存材料的，按其实际成本或计划成本，转作企业的库存材料。若存在可抵扣增值税进项税额，应当按减去增值税进项税额后的实际成本或计划成本，转作企业的库存材料。盘盈、盘亏、毁损的工程物资，减去保险公司、过失人赔偿部分后的差额，工程项目尚未完工的，计入当期营业外收支。
○2在建工程应当按照实际发生的支出确定其工程成本，并单独核算。工程达到预定可使用状态前因进行试运转所发生的净支出，计入工程成本。企业的在建工程项目在达到预定可使用状态前所取得的试运转过程中形成的、能够对外销售的产品，其发生的成本，计入在建工程成本，销售或转为库存商品时，按实际销售收入或按预计售价冲减工程成本。
○3在建工程发生单项工程呀单位工程毁损了，减去残材料价值和过失人或保险公司等赔款后的净损失，计入继续施工的工程成本、长期待摊费用或营业外支出；如为非常原因造成要毁损，或在建工程项目全部毁损，应将其净损失直接计入当期营业外支出或长期待摊费用。
○4所建造的固定资产已达到预定可使用状态，但尚未办理竣工决算的，应当处达到预定可使用状态之日起，根据工程预算、造价或者工程实成本等，按估计的价值转放固定资产，并按关于计提固定资产折旧的规定资产折旧的规定，计算固定资历产的折旧。待办理了竣工决算手续后于做调整。
（3）投资者投入固定资产，应在办理了固定资产移产手续之后，按投资方确认价值作为入账价值。
（4）融资租赁租入固定资产，在租赁开始日，承租人通常应将租赁开始日租赁产原账面价值与最低租赁付款额的现值，两者中低者作为租入资产的人账价值，将最低租赁作为长期应付款的入账价值，并将两者的差额确认为未确认融资费用。如果该项租赁资产占企业资产总额的比例大不（小于或等于30%），承租人在租赁开始日可按最低租赁付款额记录人资产和长期应付款。
最低租赁会款额，是指在租赁期内，承租人应人支付或可能被要要求支付的各种款项（不包括或有租金和履约成本）加上由承租人或与共有关的第三方担保的资产余值。租赁合同规定的内容不同，最低租赁付款额外负担的构成内容也不相同。如果租赁合同没有规定优惠购买选择权，则承租人在租赁期内应支付或可能被要求支付的各种款项包括：
○1租赁期内承租人每期支付的租金；
○2租赁期届满时，由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值；
○3租赁期届满时，承租人未能续租人支付的款项。如果租赁合同规定有优惠购买选择权，则承租人在租作曲期内应支付或可能被要求支付的各咱款项包括：
○1自租赁开始日起至优惠购买选择权行使之日止即整个租赁期内每期的租金；
○2行使优惠买选择权而支付的任何款项。
（5）接受捐赠固定资产，捐赠方提供了有关凭据的，按凭据上标明的金额加上应支的相关税费，作为入账价值。捐赠方没有提供有关凭据的，按以下顺序确定其入账价值勤：同类或类似固定资产存在活跌市场折，按该受捐赠的固定资产的预计未来现金流量现值，作为入账价值。如接受捐赠的是旧的固定资产，按依据上述方法确定的新固定资产价值，减去按该项资产的??。
（6）盘盈的固定资产，同类或类似固定资产存在活跃市场的，按同类或类似固定资产的市场价格，减去按该英资产的新旧程度估计的价值损耗后的余额，作业入账价值。同类或类似固定资产不存在活跃市场的，按盘盈的固定资产的预计未来现金流量现值，作为入账价值。
固定资产的入账价值中，还应包括企业为取得固定资产而交纳的契税、耕地占用税、车辆购置税等相关税费。如涉及借款，还应考虑相关的借款费用资本化金额、处币借款折算差额等。
3.固定资产的折旧
（1）固定资产的折旧，是指在固定资产的使用寿命内，按确定的方法对应计折旧额进行的系统分摊。使用寿命固定资产预期使用的期限。有些固定资产的使用的寿命也可以用该资产所能生产的产品或提供的服务的数量来表示。应计折旧额是指应资产所能生产的产品或提供的服务的数量来表示。应计折旧额是指望指应计提折旧的固定资产的原价扣除其预计净残值后的余额；如已对固定资历产计提减值准备，还应扣除已计提的固定资产减值准备累计金额。
（2）除以下情况外，企业应对所有固定之计提折旧：已提足折旧继续使用的固定资产；按规定单独估价作为固定资产入账的土地。会计实务中，处于更新改造中的固定资产不需要计提折旧，处于大修理中的固定资产仍需计提折旧。
（3）企业应根据固定资产所含经济益的预期限实现方式选择折旧方法。可供选择的折旧方法主要包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法、年数总和法等。折旧方法一经确定，不得随意变更。如需要变更，应在会计报表附注中予以说明。
（4）企业计提的固定的资产折旧，应根据固定资产用途，分别计入相关产的生产成本或当期费用。企业应按月提取折旧，当月增加的固不定期资产，当月减月增加的固定资产，当月照提折旧，从下月起不提折旧。固不定期资产提足折旧后，均不再提取折旧；提前报废的固定资产，不再补提折旧。
（5）企业应定期对固定资产预计使用寿命进行复核，如果固定资产合用寿命的预期数与原先的估计数有重大差异，则相应调整固定资产折旧年限，并将其和为会计估计变更处理企业对固定资产预计净残值所做调整也应作为会计变更处理。
企业应定期复核固定资产的折旧方法，如果因固定资产包含的经济利益的预期实现方式有重大改变固定资产折旧方法的，应在按规定履行相关程序报经批准后改按新的折旧方法计提折旧。对于固定资产折旧方法的变更，作为会计估计变更处理。
4.固定资产后续支出
固定资产后续支出，如使可能流入企业的经济利益超过了原先的估计，则应将其予以资本化，计入固定资产账面价值，但增计后的金的金额不应超过该固定资产的可收金额。在其他情况下，后续支出应在发生时时计入当期损益。其中，可收回金额，是指资产的销售净价与预期从该产的持续使用和使用寿命结束时的处置中形成的现金流量的现值两者之中的较高者；销售净价，是指资产的销售价格减去处置资产所发生的相关费用后的余额。
（1）固定资产修理费用，应直接计入当期费用。
（2）固定资产改良支出，应计人固定资产账面价值，其增计后的金额不应超过该固定资的可收回金额增计后的金额超过该固定资产可收回金额的部分，直接计入当期营业外支出。
（3）如不能区分固定资产修理或改良，或修理和改良结合在一起，则应根据以下（1）和（2）的原则将相关支出费用他或资本化。
（4）固定资产装修费用，如符合资本化条件，应确认为固定资产，并在两次装修期间与固定资产尚可使用年限用年限两者中较短的期间内采用合理的方法单独计提折旧。下次装修时，原资本化的装修费用余额减肥去相关旧后的差额，一次全部计入当期营业外支出。
（5）融资租赁方式租入固定资产发生的固定资产后续支出，比照上述原则处理。对其符合资本化条件的装修费用，应在再次装修期间、剩余租赁期和固定资产尚使用年限三者较短的期间内，采用合理的方法单独计提折旧。
（6）经营租赁方式租入固定资历产发生的改良支出应予资本化，并在剩余租赁与租赁产尚可使用年限两者较短的期间内，采用合理的方法单独计提折旧。
5.固定资产的期末计量
（1）企业应定期或者到少于每年年末对大定资产进和全面的清查。固定资产的清查采用实地盘点方式。
能盘盈、盘亏、毁损的固定资产，应在期末结账前处理完毕。盘盈的固定资产，计计当期营业外收入；盘亏或毁损的因不定期资产，在减去过去人或者保险公司等赔款和值之后，计入当期营业外支出。如盘盈、盘亏或毁损的固定资产，在期末结账前尚未经处理的，在对外提供财务会计报告时应按上述原则进行处理，并在会计报表附注中说时；
如果其后批准处理的金额与已处理的金额不一致，应按其差额调整会计报表相关项目的初数。
（2）企业应于期末对固定资产进行检查，如发现存在下列情况，应当计算固定资产进行检查，如发现存在下列情况，应当计算固定资产的可收回金额，以确定资产是否已经发现减值：
○1固定资产市价大幅度下跌，其跌幅大大高于因时间推移或正常使遥而预计的下跌，并且预计在近期内不可能恢复；
○2企业所处经营环境，如技术、市场、经济或法律环境，或者产品营销市场在当期发生或在近期发生重大变化，并对企业产生负面影响；
○3同期市场利率等大幅度提高，进而很可能影响企业计算固定资产可收回金额的折现率，并导致固定资产可收回金额大幅度降低；
○4固定资产陈旧过时或发生实体损坏等；
○5固定资产预计使用方式发生大不利变化，如企业计划终止或重组该产所属的经营业条、提前处置资产等情形，从而对企业产生面影响；
○6其他有可能表明资产已发生减值的情况。
（3）如果固定资产的可收回金额低于其账面价值，企业应当按可收回金额低于账面价值的差额提固定资产减值准备，并计入当期损益。
（4）已计提减值准备的固定资产，应当按照该固定资产的账面价值以及尚可使用寿命新计算确定折旧率和折旧额；如果已计提减值准备的固定资产价值恢复后的账面价值，以及尚可使用寿命重机关报计算确定折旧率和折旧额。因固定资产减值准备而调整固定产折旧额时，对此前已计提的累计折旧不做调整。
（5）如果有迹象表明以前间据以计提固定资产减值的各种因素发生变化，使得固定资产的可收回金额大于其账面价值，则以前期间已计提的减准备应转回，但转回的金额不应超过原以前期间已计提的减值准备。转回已计提的固资产减值准备后，固定资产的账面值勤不应超过不考虑减值勤因素减值勤因素情况下计算确定的固定资产净值。
转回已计提的固定资产减值准备时，按不考虑减值因素情况下应计提的累计折旧与因计提减值准备而计提的累计折旧之间的差额，冲减已计提的固定资产减值准备，同时增加累计折旧；按固定资产账面价值孰低的差额，冲减已计提的固定资产减值准备和营业外支出。
（6）企业在建工程预计发生减值时，如长期停建且预计在3年内不会重机关报开工的在建工程，也应按与固定资产计提减值准备类似的原则计提减值准备。
6.固定资产的处置
因出售、捐赠、抵偿债务、报废、毁损等原因减少的固定资产，应通过固定资产清理核算。固定资产清理后发生的净损益，应区别不同的情况进行处理。属于企业筹建期间的，计入或冲减长期待摊费用；属于生产经营期间的，应计入营业外收入或营业处支出。
7.无形资产的要概念
无形资产是指企业为生产商品、提供劳力、出租给他人，或为管理目的而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产。
无形资产可分为说辨识的无形资产和不可辨认的无形资产。可辨认无形资产包括专利权、非专利枝术、商标权、著作权、土地使用权、特许权等；不可辨认无形资产是指商誉。
8.无形资产入账价值的确定
（1）购入的无形资产，按实际支付的价款作为实际成本。
购入的土地使用权，或以支信土地出让金方取得的土地出让金方式取得的土地使用权，按实际支付的价款作为实际成本，并作为无形资产核算；待该项土地开发时再将其账面价值转放相关在建工程（房地产开发企业将需要开发的土地使用权账面价值转入开发成本）。
（2）投资者投入的无形资产，按投资各方确认的价值作为实际成本。
（3）接受捐赠的无形资产，其实际成本应分别以下情况确定：捐赠方提供了有关凭据的按据标明的金额加上应支付的相关税费确定。捐赠方没有提供有关凭据的，按如下顺序确不定期其实际成本：同类或类似无形资产存在活跃市场的，按该接受捐赠的无形资产的预计未来现金流量现值，作为实际成本。
（4）自行开发并按法律程序申请取得的无形资产，按依法取得时发生的注册费、聘请律师费用，作为无形资产的实际成本。
在研究与开发过程中发生的材料费用、直接参与开发人员的工资及福利费、开发过程中发生的租金、借款费用等，直接计入当期损益。已经惊动人各期费用的研究与开发费用，在项无形资产获得成功并依法申请取得时，不得再将原已计入费用的研究与开发费用资本化。
9、无形资产后续支出、应在发生当期确认为费用。
10.企业应将入账的无形资产在一定年了限内摊销，其摊销金额计入管理费用（自由）或其他业务支出（出租），并同时冲减无形资产的账面价值。
无形资产应自取得当月起在预计使脸年限超过了相关合同规定的受益年限或法律规定的有效年限，该无形资产的摊销年限按如下原则确定：
（1）合同规定了受益年限但法律没有规定有效年限的，摊销年限不应超过合同规定的有效年限；
（2）合同没有规定受益年限但法律规定了有效年限的，摊销年限不应超过受益年限和有效年限；
（3）合同规定了受益年限，法律也规定了有效年限的，摊销年限不应超过受益年限和有效年限两者之中较短者。
合同没有规定受益年限，法律也没有规定有效年限的，摊销年限不应超过10年。
企业购入或以支付土地出让金方式取得的土地使用权，在尚未开发或建造自用项目胶，作为无形资产核算，并按以上原则确定的期限分期摊销。房地产开发企业开发商品房时，应将土地使用权的账面价值全部转入开发成本；企业因利用土地建造自用某项目时，将土地使用权的账面价值全部转入在建工程成本。
11.无形资产的期末计量
（1）企业应定期对于形资产的账面价值进行检查，至少每年年末检查一次。如果发现以下一种或数咱情况，则应对于形资产的可回金额进行估计，并将该无形资产的账面价值超过可收金额的部分确认为减值准备；○1该无形资产已被其他新技术等所替代，使其为企业创造经济利益的能力受到重大不利影响；○2该无形资产的市价在当期大幅下跌，在剩余摊销年限内预期不会恢复；○3其他足以表明该无形资产的账面价值已超过可收回金额的情形。
无形资产的可收回金额是指以下两项金额中较大者：○1无形资产的销售净价；○2预计从无形资产的持续使用和使用年限结束时的处置中产生的预计未来现金流量的现值。
（2）如果无形资产的账面价值超过其可收回金额，则应按超过部分确认无形资产减值准备。计提的无形资产减值备计入当期的营业支出。
（3）无形资产计提了了减值准备，当表明无形资产发生减值的迹象全部消失或部分消失，而将以前年度已确认的减值损失予以全部或部分转回的，企业应按不考虑减值因素情况下计算确定的无形资产账面价值与其可收回金额进行比较，以两者中较低者，与价值恢复前的无形资产账面价值之间的差额，调减已计提的无形资产减值准备，并计入当期营业外支出。
12.无形资产出售所得价款与该项无形资产的账面价值之间的差额，应计入当期损益。
当存在下列一项或若干项情况时，应将该项无形资产的账面价值全部转入当期损益：该无形资产已被资产已被共他新技术等所替代，且已不能办企业带来经济利益；该无形资产不再受法律的保护，且不能给企业带来经济利益。
13.其他资产
（1）长期待摊费用，是指企业已经支出，但摊销期限在1年以上（不含1年）的各项费用。长期待摊费用应单独核算，在费用项目的受益期内分期平均摊销。
如长期待摊的费用项目不能使以后会计期间受益闪的，应将尚未摊销的核项目的摊余价值全部转入当期损益。除购置和建造固定资产以外，所有筹建期间所发生的费用，先在长期待摊费用用中归集，待企业开始生产经营当月起一次计入当期损益。
（2）其他长期资产，一般包括国爱批准储备的特种物资、银行冻结存款以及临时施涉及诉讼中的财产等。其他长期资产可根据产的性质及特点进行明细核算。
14.非货币性交易
（1）非货币性交易，是指交易双方以非货币性资产进行的交换。这咱交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）。其中，货币性资产，是指持有的现金及将以固定呀可确定金额的货币收取的资产，包括现金、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等。非货币性资产，是指货币性资产以外的资产，包括存货、固定资产、无形资产、股权投资以主不准备持有至到期的债券投资等。
如支付的货币性资产占换入资会允价值的比例（或，占换出资产公允价值与支付的货币性资产之和的比例）不高于25%（小于等于25%），则视为非货币性交易，应根据非货币交易的核算原则进行处理；如果这一比例高于25%，则视为货币性交易，应根据通常发生的货币性交易的核算原则时行核算。
（2）对不涉及补价的非货币性交易，企业换入资产的账价值，应以换出资的账面价值加上应支付的相关税费确定。
对于非货币性交易中发生的换入的存货所涉及的增值税进项税额，如属可抵扣的，换入资产的入账价值应按换出资产的账面价值扣除可抵扣的增值税进项税额，加上应支付的相关税费，作为换入资产的入账价值。
（3）对涉及补价的非货币性交易，支付补价的，其换入资产的入账价值，应以换出资产的账面价值加上补价和应支付的相关税费确定。
收到补价的，其换入资产的入账价值，应按以下公式计算确定：
换入资产入账价值=换出资产账面价值-补价 应确认的收益（或损失）+应支付的相关税费应确认的损益=补价-（补价 换出资产公允价值） 换出资产账面价值-（1-换出资产账面价值 换出资产公允价值-应交的税金及教育费附加 换出资产公允价值） 补价（4）涉及多项资产的非货币性交易，不涉及补价的，应按换入各项资产的公允价值占换入资产公允价值勤总额的比例，对换出资产的账面价值总额与应支付的相关税费之和进行分配，并按分配后的各项资产的价值作为各单项资产的入账价值。
企业发生涉及多项资产的非货币性交易时，支付补价的，换入资产的入账价值，按换入各项资产的公允价值换入资产公允价值总额的比例，对负出资产账面价值总额与补价和应支付的相关税费之和进行分配，以确定换入各项资产的入账价值。
企业发生涉及多面资产的非货币性交易时，收到补价的，应遵循不涉及多英资产且收到补价情况下确定换入资产入账价值原则，确定所换入多项资产的入账价值总额，再按换入各项资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，对所换入多项资产的放账价值总额进行分配，以确定换入各项资产的入账价值。
（5）企业应就非货币性交易披露如下内容：○1非货币性交易中换入、换出资产的类别；○2非货币性交易中换入、换出资产的金额，指非货币性交易中换入、换出资产的公允价值、补价、应确认的损益以及换出资产的账面价值。
六、负责
（一）考试目的
通过本部分的考试，了解考生对负债、债务重组、借款费用和或有事项等概念的熟悉情况。重点考察考生对各咱类型负债的会计核算、债务重组的会计核算原则、借款费用的确认和计量原则的掌握和熟悉程度。
（二）基本要求
1.掌握短期借款、应付票据、应付账款、应交税金的会计核算。
2.掌握债务借款、应付债券的会计核算。
3.掌握债备重组的会计核算。
4.掌握借债务费用概念及确认原则。
5.掌握借款费用开始资本化、暂停资本化和停止资产本化的条件。
6.掌握借款费用开始资本化金额的计算方法。
7.掌握或有事项的确认和计量原则。
8.掌握或有事项的披露内容。
9.熟悉预收账款、应付股利、应付工资、其他应交款的会计核算。
10.熟悉长期应付款的会计核算。
11.熟悉债务重组的概念及其方式。
12.熟悉债务重组应披露的内容。
13.了解专项应付款的会计核算。
14.了解专门借款的概念。
1.流动负债
（1）企业的短期借款利息按月支付，或者利息是在借款到期归还本金时一并支付，且数额不大，可以在实际支付或收到银行的计息通知时，直接计入当期损益；如果短期借款的利息按期支付（如按季），或者利息是在借款到期归还本金时一并支付，且数额较大，可以采用预提办法，按月预提计入当期损益。
（2）企业的带息应付票据，通常应在期支付，应在票据到期时，将应付票据账面价值转入应付账款核算。如协商后答发新票计提利息，计入当期损益；票据到支计票款时，尚未计提的利部分直接计入当期损益。
企业开出、承兑商业承兑汇票如不能按期支付，应在票据到期时，将应付票据账面价值勤转入应付账款核算。如协商后答发新票据的，须从应付账款转入应付票据核算。银行承兑汇票到期，如企业无力支付到期票款，承兑争银行除凭票向持票人无条支付票款外，对出票人尚未支付的汇票金额转作逾期贷款处理，并按一定的利率计收利息。
（3）应收账款、预收账款和其他应付款，一般应按应付金额入账。
如因债权单位撤或其他原因而无法支付，或者将应付账款划转给关联主等到其他企业，企业无法支付或无需支付的应付款项应计入资本公积。
（4）应交税金，包括企业依法交纳的增值税、消费税、营业税、所得税、资源税、土地增值税、城市维护建设税、房产税、土地使用税、城市维护建设税、车船使用税、以及在上及在上交国家之前，由企业代扣代缴的个人所得税等。
○1企业的增值税，在“应交税金”科目下设置“应交增值税”、未交增值税“明细科目进行核算。”应交税金-应交增值税“明细账内，分别调置”进项税额“、已交税金”、进项税额转出“、出口抵减内销产品应纳税额”、转出多交增值税“等专栏。小规模纳税企业只需要设置”应交增值税“明细科目，不需要设置上述专栏。
企业将货物交付他人代销；销售代销货物；将自产或委托加工的货物用于非应税项目；将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者；将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费，将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人等行为，应视同销售货物，要缴纳增值税。
小规模纳税企业购入货物无论是否取得增值勤税专用发票，其支付的增值税额均不得从销项税额中抵扣，而计入购入货物的成本。相应地，其他企业从小规模纳税企业购入货物接受劳务支付的增值勤税额，如果不能取得增值税专用发票，也不能作为进项税额抵扣，而应计入购入货物或税劳务的成本。
○2消费税实行价内征收，企业交纳的消费税记入|“主营业务税金衣附加”科目，按规定应交的消费税，在“应交税金”科目下设置“应产消费税”明细科目核算。
需要交纳消费税的委托加工物资，于委托方提货时，由受托方代收代交税款。委托加工物资收回后，直接用于销信的，应将代收代交的消费税计入委托加工物资的成本；委托加工物资收回后用于连续生产的，按规定准予抵扣的，应按代收代交的消费税，确认应交消费税。
○3营业税是对提供劳务、出售无形资或者销售不动产的单位和个人征收的税种。企业按规定应交的营业税，在“主营业务税金及附加”和“应交税金-应匀营业税”科目中核算。
（5）股份有限公司股东大会或类似机构宣告分派的现金股利，在其实际支付过应付股昨核算；董事会或类似机构提议分派的现金股利，不作为应付股利核算；
（6）企业应付给职工的工资总额，包括各种工资、奖金、津贴等，不论是否在当月支付，均通过应付工资核算。企业从成本费用中提取福利费时，在尚未实际支付前作为应付福利算。
外商投资产企业按规定从税后利润中提取的职工奖励及福利基金，用于支储职工的非经常性奖金（如特别贡献奖、年终奖等）和职工集体福利的，也通过应付福利费核算。
2.长期负债
（1）长期借款所发生的利息支出、汇兑损失等借款费用，应视属于筹建期间还是经营期间，分别通过长期待摊费用或财务费用核算。如果长期借款系专门为购建固定资产而借入，则该长期借款相关费用，应按借款费用核算规定予以资本化或费用化。
（2）应付债券，应当按照实际的发行价格总额确认。债券发行价格总额与债券面值总额的差额，作为债券溢价或折价，在债券的存续期间内按实际利率法或直线法于计提利息摊销，并按借款费用的处理原则处理。
企业发行的可转换为股份之前，应按一般公司债券进行处理。当可转换公司债券持有人行使权利，将其持有的债券转换为股份或资本时，应按其账面价值结转；可转换公司债券转换为股份或资本时，应按其账面价值结转；可转抽象公司债券账面价值与可转换股份面值的差额，减去支付的现金后的余额，作为资本公积处理。
企业发行附有赎回选持权的可转换公司债券，其在赎回日可能支付的息补偿金，即债券约定赎回期届满日应当支付利息减去应付债券票面利息的差额，应当在债券发行日至债券约定赎回届满面日期间计提应会利息，计提的应付利息，按借款费用的处理原则处理。
（3）长期应付款，是指企业采用的补偿贸易方式引进国处设备或融资租入固不定期资产，在尚未偿还价款或尚未支付租赁费前，形成都的一项长期负债。
（4）专项应付款，是指企业接受国爱的具有专门用途的拨款。如专项用于技术改造、技术研究等，以及从其他来源取得的款项。企业收到的专项。如专项用于技术改造、技术研究等，以及以其他来源取得的款项。企业收到专项拨款作为专项尖付款处理，这一项目完成后，属于应核销的部分，冲减场项应计款；将形成固不定期资产等资产项目的部分转本公积。
3.债务重组
（1）债务重组，是指债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁决同意债务人修改债务条件的事项。债务重组公指持续经营情况下的债务重组。
债务重组的方式包括：债务人以低于债务账面价值的现金清偿债务；债务人以现金资产清偿债务；债务人将债务转为本企业资本；修改其他的债务条件（债权人同意延长债务偿还期限但要加收利息、同意延长债务偿还期并减少债务本金或债务利息等）；混合重组，即以上两种或两种以上重组方式的组合。
（2）债务重组按如下原则进行合计处理：○1债务人以低于债务账面价值的现金清偿债务，债务入应将支付的现金低于应付债务账面价值的金额计入资本公积；债权人应将收到的现金低于应付债务账面价值金额计入资本公积；债权人应将收到的现金低于应收债权账面价值的金额计入当期损失。
○2债务人以非现金资产抵偿债务不涉及补价的，债务人应将非现金资产的账面价值和相关费之和与应付债务账面价值的差额，作为资本公积或作为损失计入当期损益；债权人应将应收债权的账面价值加上应支付的相关税费，作为所接受非现金资产的入账价值。如所按受的非现金资产的价值已发生减值，则应在期末与相关资产一并计提减值准备。
涉及补价的，如果债务人支付补价，债务人应先以现金冲减应付俩的账面价值，再将非现金资产的账面价值和相关税费之和与应付债务剩余账面价值的差额，与抵偿债务的非现金资产账面价值的差额，确应付为当期损失或资本公积；债权人应按应收债权账面价值加上支会付的现金和支付的相关税费，减去可抵扣的增值税进项税额（如果涉及的话）后的金额，作为所接受非现金资产的入账价值。
○3债务人以债务转为本企业资本，债务人应付债务的账面价值与债权人因放弃债权而享有的股权份额和应支付的相关税费的差额，作为资本公积；债权人应按应收债权的账面价值加上应支付的相关税费，作为受让的股权的入账价值。
○4修改其他债务条件后，如债务人应付债务重组前的账面价值大于将来应付金额，则债务人应将重组债务的账面价值减记至将来应付金额，减记的金额作为资本公积。修改其他债务条件后，如债权人应收件后，如债权应收债权重组关的账面余额大于将来应收金额，则债权人应先将应收债权账面余额超过将来应收金额的差额，冲减已计提的坏账准备，不足冲减的部分，直接计入当期损益。修改其他债务条件后，如债务人债务重组前的账面价值小于或等于将来应付金额，债务人在债务重组日不做核算。
修改其他债务条件后，如债权人应收债权账面余额小于或等于将来应收金额，债权人在债务重组日不做核算，但应在备查簿中进行登记。待实际收到债权时，实际收到的金额大于应收债权账面余额的差额，冲减当期财务费用。
○5债务人以现金、非现金资产两种方式的组合清偿某项债务，债务人应先以支付的现金冲减重组债务的账面价值，再按以非现金资产清偿债务进行处理。债权人应先以收到的现金冲减重组债权的账面价值，再按以非现金资产清偿债务进行债务重组应遵循的原则进行处理。
债务人以现金、非现金资产、债务转为资本方式的组合清偿某项债务，债务人应先以支付的现金、非现金资产的账面价值冲的原则处理。债权人应先以收到的现金冲减重组债权的账面价值，再分别按受让的非现金产和股权的公允价值占其公允价值总额的比例，对重组债权的账面价值减去收到的现金后的余额进行分配，以确定非现金资产、股权的入账价值。
混合债务重组中，如果涉及多项非现金资产，应在按规定计算确定的各自入账价值范围内，就非现金资产按公允价值相对比例确定各项非现金资历产的放账价值。
（2）债务重组应披露的内容：
债务人应披露与债务重组有关的以下内容：债务重组方式；因债务重组而确认的资本公积总额；将债务转为资本所导致的股本（实收资本）增加额；或有支出。
债权人应披露与债务重组有关的以下内容：债务重组方式；债务重组损失总额；将债权转为股权所导致的长期投准则增加额及长期投资占债务人股权的比例；或有收益。
4.借款费用
（1）借款费用，是指企业因借款而发生的利息、折价或者溢价的摊销和辅助费用，以及因外币借款而发生的汇兑差额。
专门借款，是指为购建固定资产而专门借入的款项。这种款项具有标明该用途的借款合同。
（2）对于符事资本化条件的借款费用，应予以资历本化，计入相关资产的成本。对于不符合资历本化条件的借款费用则应区别情况进行核算：如果该借款费用属于在筹建期间发生的，应根据其发生额先计入期长期待摊费用，然后在开始生产经营当月一次性计入当期损益；如果该借款费用属于在生产经营期间发生的，应根据其发生额全部费用化，计入当期损益。
借款费用可予资本化的资产范围仅限于固定资历产。只有发生在固定资历产购置或者建造过程中的借款费用，才能够 在符合条件的情况下予以资本化；并且当所购置或者建造的固定资历产一旦达到预定可使用状态，所发生的借款费用就不能再予资本化。
只有为购建固定资产而专门借入的款项，即专门借款所发生的借款费用才允许予以资本化。
（3）因专门借款而发生的利息、折价或溢价的摊销，在符合规定的资本化条件情况下，也应予以资本化，计入所购建固定资历产的成本；其他的借款利息、折价或溢价的摊销和汇兑差额，应于发生当期确认为费用。
（4）对于因专门借款而发生的利息、折价或者溢价的摊销和汇兑差额，只有在同时符合以下三个条件时才能开始资本化：资产支出已经发生；借款费用已经发生；为使资历产达到预定可使用状态必要的购建活动已经开始。
（5） 企业每期利息资本化金额，应以至当期末止购置或者建造该每项资产的累地均数乘以资本化率计算确定，其计算公式为：
每一会计期间利息的资本化金额=到当期末止购建固定资产累计支出加权平均数 资本化率每期允许企业资本化的利息和折价或者溢价的摊销金额应以当期实际发生的利息和折价或者溢价的摊销额为限。
其中，累计支出加权平均数= 
（每笔资产支出金额*每笔资产支出实际占用的天数/会计期间涵盖的天数）
如果为购建固定资产中借入一笔专门借款，则资本化率即为该项借款的利率；如果为购建固定资产借入了一笑以上的专门借款，则资本化率为这些借款的加权平均利率。
加权平均利率=（专门借款当期实发生的利息之和
当期摊销的折价或溢价）/专门借款本金加权平均数*100%其中，专门借款本金加权平均数= （每笔专门借款本金*每笔专门借款实际占用的天数/会计期间涵盖的天数）
（6）因安排专门借款而发生的辅助费用，属于在所购建固定资产达到预定可使用状态之前发生的，应在发生时予以资本化，以后发生的辅助费用。如查因专门借款而发生的辅助费用的金额较小，在发生时直接计入当期损益。
（7）在应予资本化的每一会计期间，外币专门借款汇兑差额的资本化金额为当期处币专门借款本金及利息所发生的汇兑差额。除外币专门借款之外的其他外币借款本金及其利息所产生的汇兑差额则全部计入当期损益。
（8）在固定资产的购置或者建造过程中，如果购建活动发生了非正常中断，并且中断时间连续3个月的，则中断期间所发生的借款费用应暂停资本华侨，将其计入当期损益，直至购建活动重新开始。但是，如果中断是使所购建固定资历产达到预定可使用状态所必要的程序，则所发生的借款费用应继续资本化。
（9）当所购置或者建造的固定资产达到预定可使用状态时借款费用应停止资本化，以后所发生的借款费用应全部计入当期损益，不应再予资本化。
达到预定可使用状态是指所购建的固定资产已经达到购买方或者建造方预先设计或者设想的可以使用的状态。通常所购建的固定资产满足以下条件之一，即应认为资产已达达到了预定可使用权用状态：○1固定资产的实体建造（包括安装）工作已经全部完成或者实质上已经完成。○2所购建的固定资产与设计要求或者合同要求相符合或基本相符，即使有极个别与设计或合同要求不相符的地方，也不影响其正常使用。○3继续发生在所购建固定资产上的支出金额很少或者几乎不再发生。
在所购建固定资产分别建造、分别完工的情况下，企业应区别以下情况界定借款费用停止资本化的时点：○1所购建固定资产的各部分分别完工，而且每部分在其他部分继续建造期间可单独使用，并且使该部分资产达到预定可使用状态所必要的购建活动实质上已经完成，说明该部分资产已经达到了预定可使用状态，企业应停止部分资产借款费用的资本化。
○2所购建固定资产的各部分分别完工，但是每一部分都必须等到固定资产整完工后时，才能认为资产已经达到了预定可使用状态，借款费用方可停止资本化。
5.或有事项
（1）或有事项，是指过去的交易或事项形成的一种状况，其结果须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实。常见的或有事项有：商业票据背书转让或贴现、未决诉讼、未决仲裁、债务担保、产品质量保证等。
或有事英的主要特征：○1或有事项是过去的交易或事项形成的一种状况；○2或有事项具有不确定性；○3或有事项的结果只能由未来发生的事项加以确定；○4影响或有事项结果的不确定性因素不能由企业控制。
或有负债，是指过去的交易或事项形成的潜在义务，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实；或过去的交易或事项形成的现时义务，履行该交备不是很可能导致经济利益流出企业或该义务的金额不能可靠地计量。
或有资产，是指过去的交易或事项形成的潜在资产，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实。
（2）如果与或有事项相关的义务同时符合以下条件，企业应将其确认为预计负债；○1该义务是承担的现时义务；○2该义务的履行很可能导致经济利益流出企业；○3该义务的金额能够可靠地计量。
（3）因或有事项而确认的负债的金额，应是清偿负债所需要支出的最佳估计算。
如果所需要支出在一个金额范围，则最佳估计数应按该范围的上、下限金额的平均数确定。如果所需支出存在一个金额范围，则最佳估计数按以下方法确定：○1或有事英涉及单个项目时，最佳估计数按最可能发生金额确定；○2或有事项涉及多个项目时，最佳估计数按各种可能发生额及其发生概率计算确定。
如果企业清偿因或有事项而确认的负债所需支出全部或部分预期由第三方或其他方补偿，该补偿金额只能在基本确定能收到时，才能作为资产单独确认，但确认的补偿金额不应超过所确认负债的账面价值。
（4）企业对或有事项确认的负债，应在资产负债表中单列项目反映，并在会计报表附注中作相应披露；而与所确认负债有关的费用或支出，应在扣除确认的补偿金额后，在利润表中反映。
（5）如果或有负债符合某些条件，则应予以披露，其披露的基本原则是，极小可能导致经济利益流出企业的或有负债一般不予披露。
对某些经常发生或对企业的财务状况和经营成果有较大影响的或有负债，即使其导致经济利益流出企业的可能性极小，也应予以披露，以确保会计信息使用者获得足够充分和详细的信息。这些或有负债主要包括：已贴现商业承兑汇票形成的或有负债；未决诉讼、仲裁形成的或有负债；为其他单位提供债务担保形成的或有负债。
对于应予以披露的或有负债，企业应分类披露如下内容：或有负债形成的原因；或有负债预计产生的财务影响（如无法预计，应说明理由）；获得补偿的可能性。
（6）或有资产一般不应在会计报表附注中披露。但或有资产很可能地经企业带经济利时，则应在会计报表附注中披露其形成的原因；如果能够预计其产生的财务影响，还应作相应披露。
（7）在涉及未决诉讼、仲裁的情况下，如果披露全部或部分信息预期会对企业造成重大不利影响，则企业无需披露这些信息，但应披露该未决诉讼、仲裁的形成原因。
七、所有者权益
（一）考试目的
通过本部分的考试，了解考生对所有者权益的构成和各组成部分会计处理的熟悉情况。重点考察考生对实习资本（或者股本）、资本公积、盈余公积和未分配利润的内容衣其会计核算的掌握和熟悉程度。
（二）基本要求
1.掌握实收资本（或者股本）的会计核算。
2.掌握资本公积?握留存收益的会计核算。
4.熟悉所有者权益的内容。
5.熟悉资本公积的来源。
6.了解留存收益的组成及用途。
（三）要点说明
1.一般企业收到投资历者以现金投入的资本时，应以实际收到或存入企业开户银行的金额作为实收资本入账。实际收到或者存入企业开户银行的金额超过投资者在企业注册资本中所占份额的部分。应计入资本公积。
收到投资者以非现金资产投入的资本时，应按投资各方确认的价值作为实收资本入账。对于投资各方确认的资各方确认的资本中所占份的部分，应计入资本公积。
接受外币资合同没有约定汇率，应按收到外币当日的汇率折合同约定汇率折合的人民币金额确认实收资本，按收到外币当日的汇率折合的人民币金额与所确认实收资本之间的差额，确认资本公积。
2.股份有限公司发行股票收到现金等资产时，按股票面值各核定的股份总额的乘积计算的金额确认股本；按实际收到金额与该股本之间的差额确认资本公积。
境外上市公司，以及在境内发行外资股的公司，按确定的人民币股票面值与核定的股份总额的乘积计算的金额，确认股本；按实际收到的股款（按收到股款当日的汇率折合的人民币）与该股本之间的差额，确认资本公积。
股份有限公司发行股票支付的手续费或佣金等发行费用，减去发行股票冻结期间产生的利息收入后的余额，如果溢价发行的，从发行股票的溢价中抵扣；股票没有溢价发行或溢价金额不足以支付发行费用的部分，应将不足支付的发行费用直接计入当期财务费用，不作为长期限待摊费用处理。
3.资本公积形成的来源主要包括资本（或股本）溢价、接受捐赠非现金资产准备、接受现金捐赠、股权投资准备、拨款转入、外币资本折算差额、关联交易差价等。
4.留存收益是指企业从历年实现的利润中提取或形成的留存于企业的内部积累，主要包括盈余公积和未分配利润两类。
一般企业和股份有限公司的盈余公积主要包括法定盈余公积、任意盈余公积和法定公益金。盈余公积可以用于弥补亏损、转增资本（或股本）。符合规定条件的企业，也可以用盈余公积分派现金股利。
未分配利润是企业实现的净利润经过弥补亏损、提取盈余公积和向投资者分配利润后留存在企业的、历年结存的利润，通常留待后年度向投资者进行分配。
八、收入、费用和利润
（一）考试目的
通过本部分的考试，了解考生对收入、费用、利润等概念的熟悉情况。重点考察考生对收入的确认和计量原则、费用的计算、利润分配的会计核算以及所得税应付税款示会计核算的掌握和熟悉程度。
（二）基本要求
1.掌握销售商品收入的确认及会计核算。
2.掌握提供劳务收入的确认及会计核算。
3.掌握让渡资产使用权收入的确认及会计核算。
4.掌握与关联方交易有关的收益的确认及会计核算。
5.掌握所得税会计核算的应付税款法。
6.熟悉生产成本和期间费用的会计核算。
7.熟悉产品成本的计算方法。
8.熟悉辅助费用和制造费用的分配方法。
9.熟悉利润分配的会计核算。
10.了解生产费用在过工产品与在产品之间的分配方法。
11.了解收入、费用的概念及其分类。
12.了解补贴收入的会计核算。
13.了解所得税会计核算的纳税影响会计法。
（三）要点说明
1.收入的概念及分类
收入是指企业在销售商品、提供劳务及让渡资产使用权等日常活动中形成的经济利益的总流入、包括销售商品收入、劳务收入、利息收入、使用费用收入、租金收入、股利收入等，但不包括为第三方或客户代收的款项。
按性质分类，收放可以分为销售商品收入、提供劳务收入和让渡产使用权取得的收入；按企业经营业务主次分类，收放可以分为主营业务收入和共他业务收入。
2.销售商品收入的确认与计量
（1）销售商品收入的确认，必须同时符合以下四个条件：○1企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；○2企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制；○3与交易相关的经济利益能够流入企业；○4相关的收入和成本能够可靠地计量。
（2）销售商品收入的计量，应依据企业与购货方签订的合同或协议金额；无合同或协议的，应依据销双方都同意或都能接受的价格。在对销售商品收入进行计量时，应注意区现金折扣和销售折让。
3.特殊销售商品收入的确认与计量
（1）代销。○1视同买断方式。这咱方式下，委托方在交付商品时不确认收入，受托方也不作购进商品处理。受托方将商品销售后，应按实际售价确认为销售收入，并向委托方开具代销清单。委托方收到代销清单时，再确认本企业的销售收入。○2收取手续费方式。这种方式下，委托方应在收到受托方交付的商品代销清单时确认销售收入；受托方则按应收取的手续费确认收入。
（2）分期收款销售，是指商品已经交付，但货款分期收回的一种销售方式。在这种销售方式的情况下，通过“分期收款发出商品”科目，核算已经发出但尚未结转的商品成本。
（3）预收款销售，是指购买方在商品尚未收到前按合同约定会款，销售收到最后一次付款时才交货的销售方式。在这种销售方式下，商品交付前预收的货款作为销售方的一项负债处理，待货物实际交付时才确认销售收入。
（4）售后回购，是指销售商品的同时，销售方同意日后再将同样的商品买回的销售方式。在售后回购交易中，通常情况下，所售商品所有权上的主要风险和报酬没有从销售方转移到购方，因而不能确认相关的销售商品收入。
（5）售后租回，是指销售商品的同时，销售方同意日后再租回所售商品。在这种销售方式下，应分别以下情况处理：
○1如果售后租回形成一项融资租赁，售价与资产账面价值之间拉差额应单独设置“递延收益”“科目核算，并按该项赁资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。
○2如果售后租回形成一项经营租赁，售价与资产账面价值之间的差额也通过“递延收益”科目核算，并在租赁期内按租金支付比例分摊。
（6）房地产销售，是指房地产经营商自行开发房地产，并在市场上进行的销售，房地产销售与一般的商品销售类似，应按销售商品收入的确认原则确认收入。房地产销售中，房地产的法定所有权转移给买方，通常表明其所有权上的主要风险和报酬也已转移，企业应确主销售收入。但也可能出现法定所有权转移后，所有权上的风险和报酬尚未转移的情况。在这种情况下，企业应分析交易的实质，确定是作为销售处理，还是作为筹资、租作赁或利润分成处理。
房地产经营商事先与买方答应了不可撤销合同并按合同要求开发房地产的，相关收入应按建造合同收入确认原则进行确认。
（7）销售退回，是指企业售出的商品，由于质量、品种不符合要求等原因而发生的退货。销售退回应分别不同情况进行处理：
○1未确认收入的已发出商品的退回。只需将已记入“发出商品”科目的商品“科目。如查销售方采用计划成本或售价核算，则应按计划成本或售价记入”库存商品“科目，并计算成本差异或商品进销差价。
○2已确认收入的销售商品退回，一般直接冲减退回当月的销售收入，同时冲减退回当月的销售成本；如该项销售已经发生现全折扣，应在退回当月一并调整。
○3在特殊情况下，即在资产负债表日及之前售出的商品在资产负债表日至财务会计报告批准报出日之间发生退回的，尖作为资产负债表日后事英的调整事项处理，调整报告年度的收入、成本等。如果该项销售在资产负债表日及之前已经发生现金折扣的，还应同时冲减报告年度的现金折扣。
（8）商品需要安装和检验的销售，是指售出的商品需要经过安装、检验等过程的销费方式。
在这咱销售方式下，在购买方接受交货以及安装和检验完毕前一般不应确认收入。但如果安装序比较简单，或检验是为了最终确定合同价格而必面进行的程序，则可以在商品发出时，或在商品装运时确认收入。
（9）附有销售退回条件的商品销售，是指购买方依照有磁协议有权退货的销售方式，在这咱销售方式下，如果企业能够按以往的经验对退货的可能性做出合理的估计，应在发出商品时，将估计不会发生退货期的可能性，则在售出商品退货期满时确认收入。
（10）以旧换新销售，是指销售方在销售商品的同时，回收与所售商品相同的旧商品。在这咱销售方式下，销售的商品按商品销售的方法确认收入，回收的商品作为购进商品处理。
4.提供劳务收入的确认和计量
（1）对于不跨年度的劳务，提供劳务收入按完成合同法确认，确认的金额为合同或协议的总金额。采用守成合同法确认劳务收入，应以与交易相关的经济利益能够流入企业为前提。
（2）对于跨年度的劳务，提供劳务收入分别期末劳务的结果是否能够可靠地予以估计来加以确认。
○1会计期末，如果提供劳务的结果能够可靠地估计，则应采用完工百分比法确认劳务收入。提供国的交易结果能否可靠估计，依据以下条件进行判断：
第一， 合同总收入和总成三能够可靠地计量；
第二， 与交易相关的经济利益能够流入企业；
第三， 劳务的守成程度能够可靠地确定。
在采用完工百分比法确认收入时，收放和相关成本应按以下公式计算：
本期确认的收入=劳务总收入 本期末止劳务的完成程度-以前期间已确认的收入本期确认的成本=劳务总成本 本期末止劳务的完成程度-以前期间已确认的成本○2会计期末，劳务交易的结果不能右可靠地估计，企业不能按完工百分比法确认收入。在这种情况下，企业应确预计已经收回或将要收咽的款项能弥补多少已经发生的成本，分别以下情况进行处理：
第一， 已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的，应按已经发生的劳务成本金额确认心入，同时，按相同的金额结转成本，不确认利润。
第二， 已经发生的劳务本预计只能部分地得到补偿的，应按能够得到补偿的劳务成本金额确认收入，并按已经发生的劳务成本结转成本。确认的收入金额小于已经发生的劳务成本的金额，确认为当期损失。
第三， 已经发生的劳务成本预计全部不能得到补偿的，不应确认收入，但应将已经发生的劳务成本确认为当期损失。
5.特殊劳务收入的确认与计量
（1）如果安装费是与商品销售分开的，则应在年度终于了时根据安装的完工程度确认收入；如果安装费是销售商品收入的一部分，则应与所销售的商品同时确认收入。
（2）宣传媒价的佣金收入应在相关的广告的制作拥金收入则应在期末根据项目的完成程度确认。
（3）因艺术表演、招待宴会以及其他特殊活动而产生的收入，应在这些活动发重时予以确认。如果几项活动的费用是一笔预收的，则这笔预收款应合理分配给每项活动。
（4）申请入会费和会员费收入确认，应以所提拱服务的性质为依据。如果所收费用只允许取得会籍，而所有其他服务或出版物，或者以低于非会员所负担的价格购买商品或务，则该英收费应在整个受益期内分期确认收人。
（5）特许权费收入包括提供初始及后续服务、设备和其他有形资产及专门技术等方面的收入。其中属于提供设备和其他有形资产的部分，应在这些资产的怕有的权转移时，确认为收入；属于提供初始及后续服务的部分，在提供服务时确认为收入。
（6）订制软件主要是指为特定客户开发软件，不包括开发通用软件。订制软件收入资历产负债表日根据开发的完工程度确认收入。
（7）有的企业与客户答订合同，长期为客户提供某一种或几种重复的劳务，客户按期支付劳务费。这种情况下，定期收费应在合同约定的收款日期认收入。
（8）如商品的售价内包括可区分的在售后一定期限内的服务费，企业应在商品销售实现时，按售价扣除该项服务费后的余额确认销售商品收入。服务费递延至提供服务期间内确信为收入。
6.让渡资产使用权收入的确认和计量
（1）让渡资产使用权收入的确认，必须同时满足以下条件：与交易相关的经济利益能够流入企业；收入的金额能够可靠地计量。
（2）企业应在每个会计期末，按未收回的存款或贷款等的本金、存续期间和适当的利率计处菩萨确认利息收入。超过利息收款期仍未收回利息的，应停上计提利息，同时冲回原已计提的利息。
使用费用收入应按有关合同、协议规定的收费时间和方法确认。
7.建造合同收入和费用的确认和计量
（1）建造合同收入和成本的内容
建造合同收入包括合同中规定的初始收入和因合同变更、索赔、奖励等形成的收入。
建造合同成本包括从合同签订开始至合同完成所发生的> （2）建造合同收入和费用的确认和计量 ○1如果建造合同的结果能够可靠地估计，企业应当根据完工百分比法在资产负债表日确认心入与费用的方法。 固定造价合同的结果能够可靠估计是指同时具备以下四项条件：合同总收入能够可靠地计算；与合同相关的经济利益够流放企业；在资产负债表日合同完工进度和为完成合同尚需要发生的成本能够可靠地确定；为完成合同已经发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计理，以便实际合同成本能够与以前的预计成本相比较。 成本加成合同的结果能够可靠估计是指同时具备以下两项条件：与合机相关的经济利益能够流入企业；实际发生的合同成本能够清楚地区分并且能够可靠地计量。 ○2如果建造合同的结果不能可靠地估计，应当区别以下情况处理；合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回的实际合同成本加以确认，合同成本在其发生的当期作为费用；合同成本不能收回的，应当在发生时立即作为费用，不确认收入。 （3）按照完工百分比法确认建造合同收入和费用按照完工百分比法确认和计量建造合同收入和费用的公式如下： 当期确认的合同收入=合同总收入 完工进度-以前期间累计已确认的收入当期确认的合同毛利=（合同总收入-合同预计总成本） 完工进度-以前期间累计已确认的毛利当期确认的合同费用=当期确认的合同入-当期确认的合同毛利-以前期间预计损失准备合同完工进度可以按累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例、已经完成的事同工作量占合同预计总工作量的比例、已完合工作的测量等方法确定。 8.关联方交易收益的确认和计量 （1）上市公司出售资产给关联方的处理 ○1正常商品销售，是指与企业日常经营业务有关的商品销售或劳务提供，例如工业制造企业生产燕销售其生产的产品、零售商业企业销售商品、房地产开发企业销售其建造的商品房、施工企业承劳务等。 第一，当期对非磁联方的销售量占该商品总销售量的较大比例（通常为20%及以上）时，应按对非关联方销售的加权平均价格作为对关联方之间同类交易的计量基础，并据以确认炒收人；实际交易价可知超过确认为收入部分，计入资本公积（关联交易差价）。 第二，商品的销售仅限于上市公司与其关联方之间，或者与非关联方之间的商品销售未达到商品总销售量的较大比例（通常为20%以下）时，当实际交易价格不超过商品账面价值120%时，按实际交易价格确认为收入；当实际交易价格超过所销售商品账面价值120%的，将商品账面价值的120%确认为收入，实际交易价值120%确认为收入，实际交易价格超过确认为收入的部分，计入资本公积（关联交易差价）。 有确凿证据（例如，历史资料、同行业同类商品销售资料等）表明公司销售该商品的成本利润率高于20%的，则应按合理的方法计算的金额确认为收入，例如，按商品账面价值加上近2年历史资料等确定的加权平均成本利润率与账面价值勤的乘积计算的金额确认为收入；实际交易价格起超过确认为收入的部分计入资本公积（关联交易差价）。 ○2非正常商品销售，是指除正常商品销售以外的商品销售，转移应收债权，出售固定资产、无形资产、长期股权投资等。这里的“除正常商品销售以外的商品销售”主要是指偶然的、非经常性发生的，并且销售收入占全部销售收入比重较大的（如销售收入占全部销售收入达到或超过了重要性标准的），以及不属于企业经营业务范围内所实现的商品销售收入等。 第一， 上市公司销售商品给关联方，如果没有确凿证据表明交易价格是公允的，应按出售商品的账面价值认为收入，实际交易价格超过出售商品账面价值的部分，计入资本公积（关联交易差价）。 第二， 上市公司将其应收债权转移给其关联方，应按实际交易价格超过应收债权账面价值的差额，计入资本公积（关联交易差价）。 第三， 上市公司将其持有的固定资产、无形资产、长期投资和其仔资产出售给关联方，或者将净资产出售给关联好，实际交易价格超过相关资产、负债账面价值的差额，计入资本公积（关联交易差价）。 （2）关联方之间委托及受托经营的会计处理 ○1上市公司接受关联方委托，受托经营关联方的资产或企业的，实质上未对受托经营收资历产或受托经营企业提供经营管理服务时，取得受托经营收益不能确认收入，而和为关联方给予市公司捐赠。 ○2上市公司实质上提供了经营管理服务时的处理第一， 上市公司接受关联方委托，经营关联方委托的资产，上市公司应将取得的爱托经营收益确主要其他业务收入，所发生的受托经营费用如由上市公司承担的，则作为其他业务支出处理。如果所取得的受托经营收益超过按受托资产账面价值总额与1年期银行存款利率110%计算金额，则应按受托资产账面价值总额1年期银行存款利率110%的乘积计算的金额主为其他业务收入，超过部分计入资本公积（关联交易差价）。 第二， 上市公司接受关联方委托，经营关联方委托的企业，上市公司应按受经营协议确定的收益、受托经营企业实现的净利润、受托经营企业净资产收益率超过10%的，按净资产的10%计算的金额三者孰抵的金额，确认为其他业务收入，取得的受托经营收益超过确认为收入的金额，计入资本公积（关联产易差价）。 按照托管协议规定，上市公司受托经营企业发生净亏损时需承担部分亏损的，则应承担的亏损额直接计入当期客理费用；如果上市公司受托经营企业发生净亏损时仍能获得受托经营收益的（即委托方仍支会托管经营费用），同时也不需要上市公司承担受托经营企业发生的亏损的，上市公司取得的受托经营收益直接计入资本公积；如果上市公司受托经营企业发生净亏损时需承担部分亏损，同时仍能获得受托经营收益的，上市公司取得的受托经营收益先冲减应承担的亏损额部分，计入资本公积（关联交易差价）。 ○3上市公司委托其关联方，将部分资产交由关联方经营，或将有拥有的子公司或其他企业产由关联方经营，上市公司支付的委托经营费用，直接计入当期管理费用（托管费用）；按托管协议规定，上市公司委托其他单位经营其部分准则产或企业的，可获得定额收益，或按实现利润的不定期比例等收取委托经营收益的，由按上市公司接受其关联方委托经营资产或企业相同的原则进行会计处理。 （3）关联方之间一方为另一方承担债务的，承担方应按所承担的债务，计入营业外支出（承担关联方债务）；被承担方应按承担方实际承担的债务，计入资本公积（关联交易差价）。 关联方之间一方为另一主承担费用的，如果这些费用是被承担方经营活动所必需的支出，被承担方收到承担主支付的款项，计入资本公积（关联交易差价）；如果承担方直接将承担的费用支付给其他单位的，被承担方应按承担方实际支付的金额，计入资本公积（关联交易差价）。承担方承担的费用，直接计入当期营业外支出（了担关联费用）。 （4）上市公司的关方以支付资金使用费的形式占用市公司的资金，上市公司应按取得的资金使用得的资金使用费，冲减当期财务费用；如果取得的资金合用费超过1年的期银行存款利率计算的金额，应将相当于1年期银行存款利率计算的部分，冲减当期财务费用，超过按1年期银行存款利率计算的部分，计入资本公积（关联交易差价）。 9.生产成本 （1）生产成本核算的一般程序包括：○1区分应计入产品成本的费用和不应计入产品成本的费用；○2将应计入本期产品成本的各种费用在各种产品之间又有在产品之间进行归集和分配，计算出各种产品成本；○3对既有完工产品又有在产品的产品，采用一定的方法计算出该种完工产品的成产费用，是指辅助生产车间发生的费用。辅助生产费用的分配计生产成本的方法主要有：直接分配法、交互分配法和按计划成本分配法。 （3）制造费用，是指企业为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用。在生产多种产品的情况下，制造费用可以采用生产工人工时比例法、生产工人工资比例法、机器工时比例法和按年度计划分配率分配法等分配方法计入各种产品的成本。 （4）生产费用在完工产品和在产品之间进行分配的方法主要有：不计算在产品成本法、在产品成本法、在产品按固定成本计价法、在产品按所耗直接材料费用计价法、约当产量比例法、在产品按定额成本计价法、定额例法。 （5）产品成本计算方法包括品种法、分批法和分步法。 10.期间费用，是指不计入产品生产成本、直接计入发生当期损益的费用，包括管理费用、营业用和财务费用。期间费用在发生时直接计入发生当期的损益。 11.利润 （1）利润，是指企业在一定会计期间的经营成果，包括营业利润、利润、利润总额和净利润。 营业利润=主营业务利润+其他业务利润-营业费用-管理费用-财务费用 利润总额=营业利润+投资收益+补贴收入+营业外收入-营业外支出 净利润=利润总额-所得税 （2）营业外收入是指企业发生的与其生产经营无直接关系的各项收入；营业外支出是指企业发生的与其生产经营无直接关系的各项支出。营业外收入和营业外支邮应当分别核算，并在利润表中分列项目反映。营业外支出应当分别核算，并在利润表中分列项目反映。营业外收入和营业外支出还应当按其具体收入和支出项目进行明细核算。 （3）企业实际收到先征后返的增值税、企业按销量或工作量等依据国家规定的补助定额计算关按期给予的定额补助、以及属于国家财政扶持的领域而给的其他形式的补助，计入补贴收入。 12所得税 （1）所得税，是指企业应计入当期损益的所得税费用。企业应交所得税额的计算公式为； 应纳税所得额=会计利润+纳税调整增加额-纳税调整减少额 应交所得税额=应纳税所得额 所得税税费 （2）会计制度与税法对收益、费用、资产、负债等的确认时间和范围的规定不同，导致税前会计利润与应纳税之间的差导，分为永久性差异，分为永久性差异和时间性差异。 永久性差异是某一会计期间内，由于会计制度和税法在计处收益、费用或损失时的口径不同，所产生的税前会计利润与应纳税所得额之间的差异。这咱差异在本期发生，不会在以后各期转回。 时是性差异是由于税法与会计制度在确认收益或损失时的时间不同而产生的税前会计利润与应纳税所得额之间的差异。时间性差异发生于某一会计期间，但在以后一期或若干期内能够转回。 （3）对税前会计利润和应纳税所得额之间的差异，企业可以选择采用应付税款法或纳税影响会计法进行会计处理。 ○1应付税款示是将本期税前会计利润与应纳税所得额之间的差异均在当期确认为所提税费用的方法。根据该方法，本期所提税费用是按照本期应纳税所得额与适用的所提税税率计算的应交所得税，即本期从利润中扣除的所得税税率计算的应交所得税费用等于本期应交的所得税。应付税款法下，本期发生的时间性差异不单独核算。与本期发生的永久性差异同样处理。 ○2纳税影响会计法是将本期由于时间性差异产生的所得税影响金额，递延和分摊到以后各期。根据该方法，时间性差异的所得税影响金额，包括在利润表的所得税费用项目内，以及资产负债表中的递延税款余额中。具体运用纳税影响会计法时有两种可供选择的方法：递延法和债务法。 在采用纳税影响会计法核算时，如时间性差异所产生的递延税款出现借方金额的，为了慎重起见，如在以转回时间性差异的时期内（一般为3年），有足够的应纳税所得额的，才能确认时间性差异的所得税影响金额，产作为递延税款的借方反映；否则，应于发生时间性差异的当期确认为所得税费用。 13.企业本年实现的净利润加上年初未分配利润为可低分配的利润。企业应分别不同的利润分配内容进行核算。 九、财务会计报告 （一）考试目的 通过本部分的考试，了解考生对财务会计报告、合并会计报表、关联方、资产负债表日后事项、会计政策、会计估计和会计差错等概念的熟悉情况。重点考察考生对资产负债表、利润表和现金流量表的内容、格式、编制方法的熟悉和掌握程度；考察考生对关联方关系的判断方法、关联方关系及其交易应披露的内容和熟悉掌握程度；考察考勤生对资产负债表日后事项会计处理原则的熟悉和掌握程度；考察考生对会计政策变更、会计估计变更和会计差错更正会计处理原则的熟悉和掌握程度。 （二）基本要求 1.掌握资产负债表、利润表和现金流量表的内容、格式和编制方法。 2.掌握合并会计报表的合并范围。 3.掌握关联方关系的判断方法、关联方关系及其交易应披露的内容。 4.掌握资产负债表日后事项中调整事项的内容及其会计核算。 5.掌握资产负债表日后事项中的非调整事项的内容及其会计核算。 6.掌握会计政策变更的条件及其会计核算。 7.掌握会计估计变更、会计差错更正的会计核算。 8掌握会计政策、会计估计变更和会计差错更正的披露内容。 9.掌握滥用会计政策、会计估计及其变更的会计核算。 10.熟悉资产负债表日后事项的概念及其涵盖的期间。 11.熟悉会计政策、会计估计及其变更和会计差错的概念。 12.熟悉现金流量表的分类。 13.了解关联方关系的表现形式。 14.了解持续经营不再适用时应披露的内容。 （三）要点说明 1.资产负债表 资产负债表是反映企业在某一特定日期财务状况的报表。它反映企业在某一特定日期所拥有或控制的经济资源、所承担的现时义务和所有者对净资产的要求权。 企业应日常会计核算记录的数据为基础进行归类、整理和汇总、加工成报表项目，形成资产负债表。 2.利润表 利润表 3.现金流量表 （1）现金流量表反映企业在一定会计期间现金和现金价物流入和流出的报表。现金流量是指一定会计期间企业现金和现金等价物的流入流出。 （2）现金流量可以分为三类，即经营活动产生的现金流量、投资活动产生的现金流量和筹资活动产生的现金流量。 经营活动是指企业投资活动和筹资活动以外的所有交易和事项，包括销售商品或提供劳务、购买商品或接受劳务、收到返还的税费、经营性租赁、支付工资、支付广告费用、交纳各项税款等。 投资活是指企业长期资产的购建和不包括现金等价物范围内的投资及其处置活动，包括取得和收回投资、购建和处置固定资产、购买和处置无形资产等。 筹资活是指导致企业资本及债务规模和构成发生变化的活动，包括发行股票或接受投入资本、分派现金股利、取得偿还银行借款、发行和偿还公司债券等。 （3）现金流量表正表采用报告式的结构，分类反映经营活动产生现金流量、投资活动产生的现金流量和筹资活动产生的现金流量，最后汇总反映企业现金及现金等价物净增加额。在有外币现金流量及境外子公司的现金量折算为人民币的企业，正表中还应单设“汇率变动对现金的影响”项目。 补充资料包括三部分的内容：（1）将净利润调节为经营活动现金流量；（2）不涉及现金收支的投资和筹资活动；（3）现金及现金等价物净增加情况。 （4）企业可根据业务量的大小及复杂程度，选择采用工作底稿法、T形账户法，或直接根据有关科目的记录分析填列现金流量表。 4.纳入合并范围的子公司 （1）母公司拥有共半数以上权益性资本的被投资企业。权益性资本指对企业有投票权，能够据此参与企业经营管理决策的资本，如股份制企业中的变通股，有限责任公司中的投资者出资额等。母公司拥有被投资企业半数以上权益性资本，具体包括以下三种情况：母公司直接拥有被投资企业半数以上权益性资本；母公司直接和间接方式合计拥有和控制被投资企业半数以上权益性资本。 （2）被母公司控制的其他被投资企业。通常情况下，母公司与被投资企业之间存在好下情况之一者，应当视有母公司能够对其实施控制，因布应纳入合并会计报表范围：通过与该被投资企业的其他投资者之间的协议，持有该被投资企业半数以上表决权，根据章程或协议，有权控制企业财务和经营政策；有权任免公司董事会等类似权利机构的多数成员；在公司董事会或类似权力机构会议上有半数以上投票权。 不纳入合并会计报表范围的子公司包括：已准备关停并转的子公司；按照破产程序已宣告被清理整顿的子公司；已宣告破产的子公司；准备近期售出而短期持有其半数以上的权益性资本的子公司；非持续经营的所有者权益为负数的子公司；受所在国外汇管制及其他管制，资金调度受限制的境外子公司。 5.关联方关系及其交易的披露 （1）关联方一般指有关联的各方。关联方关系则指有关联的各方之间的内在关系。两方或多方形成关联方关系通常具有的特征包括：①关联方涉及两方或多方，一个企业不可能构成关联方的关系；②关联方以各方之间的影响为前提，这种影响包括控制或被控制、共同控制或被共同控制、施加重大影响或被施加重大影响；③关联的存在可能影响交易的公允性。 （2）在企业财务和经营决策中，如果一方有能力直接或间接控制、共同控制另一方或对另一方施加重大影响，则应将其视为关联方；如果两方或多方同受一方控制，也将其视为关联方。 关联方关系存在的主要形式包括：直接或间接地控制其他企业或受其他企业控制，以及同受某一企业控制的两个或多个企业（例如，母公司与了公司，受同一母公司控制的各个子公司之间有关系密切的家庭成员；受主要投资者个人、关键管理人员或与共其关系密切的家庭成员直接控制的其他企业。 在具体运用关联方关系判断标准时，应当遵守实质重于形式的原则。 （3）当关联方之间存在控制和被控制关系时，无论关联方之间有无交易，均应在会计报表附注中披露如下资料：①企业经济性质或类型、名称、法定代表人、注册地、注册资本及其变化；②企业的主营业务；③所持股份或权益及其变化。其中，“企业经济性质或类型”是指工商登记时注明的企业经济性质或企业类型，如企业登记注册类型分为内资企业，港、澳、台商投资企业，外商投资企业等类型。 当存在共同控制、重大影响时，在没有发生交易的情况下，可以不披露关联方的关系；在发生交易时，应当披露关联方关系的性质。其中，“关联方关系的性质”指关联方与本企业的关系，即关联方为本企业子公司、合营企业、联营企业、主要投资者个人、关键管理人员、主要投资者个人或关键管理人员关系密切的家庭成员等。 （4）关联方交易指在关联方之间转移资源或义务的事项，而不论是否收取价款。关联方交易的类型主要有：购买或销售商品；购买或销售除品以外的其他资产；提供或接受劳务；代理；租赁；提供资金（包括以现金或实物形式提供的贷款或权益性资金）；担保和抵押；管理方面的合同；研究与开发项目的转移；许可协议；关键管理人员报酬；关联方之间的债务重组、应收款项划转或转让、企业合并等。 （5）关联方之间的交易按照重要性原则分别情况处理。 ①零星的关联方交易，如果对企业财务状况和经营成果影响较小或几乎没有影响，可以不予披露；对企业财务状况和经营成果有影响的关联方交易，如果属于重大交易（主要指交易金额较大，如销售给关联方产品的销售收入占本企业销售收入10%及以上），应当分别关联方以及交易类型披露。 ②在企业与关联方发生交易的情况下，企业应当在会计报表附注中披露有关联方关系的性质、交易类型及其交易要素。这些要素一般包括：交易有金额或相应比例；未结算项目的金额或相应比例；定价政策。 ③不需要披露的关联方交易。包括：在合并会计报表中披露已包含在合并会计报表中的企业集团成员之间的交易，以及在与合并会计报表一同提供的母公司会计报表中披露的关联方交易。 6.资产负债表日后事项 （1）资产负债表日后事项，是指资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的需要调整或说明有利或不利事项。它分为调整事项和非调整事项两类。 财务报告批准报出日，指董事会或类似机构批准财务报告报出的日期。董事会或类似机构批准财务报告对外公布的日期，与实际对外公布日之间发生的与资产负债表日后事项有关的事项，由此影响财务报告对外公布日期的，应以董事会或类似机构再次批准财务报告对外公布的日期为截止日期。 （2）资产负债表日后到财务报告批准报出日之间发生的，为资产负债表日已存在的情况提供了新的或进一步证据，有助于对资产负债表日存在情况有关的金额作出重新估计的事项，应作为调整事项。 调整事项的例子包括：①已证实某项资产在资产负债表日已经减值，或为该项资产已确认的减值损失需要调整；②表明应将资产负债表日存在的某项现时义务予以确认，或已对某项义务确认的负债需要调整；③表明资产负债表所属期间或以前期间存在重大会计差错；④发生资产负债表所属期间或以前期间所售商品的退回。 （3）企业应就调整事项，对资产负债表日所确认的资产、负债和权益，以及资产负债表日所属期间的收入、费用进行调整。 资产负债表日后发生调整事项，应具体分别以下情况进行处理：①涉及损益的事项，通过“以前年度损益调整”科目核算。②涉及利润分配调整的事项，直接在“利润分配-未分配利润”科目核算。③不涉及损益以及利润分配的事项，调整相关科目。④通过上述账务处理后，还应同时调整会计报表相关项目的数字，包括：资产负债表日编制的会计报表相关项目的数字（比较会计报表中应调整的相关项目的上年数）；当期编制的会计报表相关项目的上年数；经过上述调整后，如果涉及会计报表附注内容的，还应调整会计报表附注相关项目的数字。 （4）资产负债表日后至财务报告批准报出日之间才发生的，不影响资产负债表日的存在情况，但不加以说明将会影响财务报告使用者作出正确估计和决策的事项，应作为非调整事项。 非调整事项的例子包括：①发行股票和债券；②资本公积转增资本；③对外巨额举债；④对外巨额投资；⑤发生巨额亏损；⑥自然灾害导致资产发生重大亏损；⑦对外汇率或税收政策发生重大变化；⑧发生重大企业合并或处置子公司；⑨对外提供重大担保；⑩对外签定重大抵押合同；⑾发生重大诉讼、仲裁或承诺事项；⑿发生重大会计政策变更。 （5）企业应就非调整事项，披露其性质、内容，以及对财务状况和经营成果的影响。如无法作出估计，应说明理由。 （6）资产负债表日后至财务报告批准报出日之间由董事会类似机构所制定的利润分配方案中分配的股利（或分配给投资者的利润，下同），应按如下方式进行处理：现金股利在资产负债表所有者权益中单独列示；股票股利在会计报表附注中单独披露。 资产负债表日后至财务报告批准报出日之间由董事会类似机构制定并经股利大会或类似机构宣告发放的股利，比照上述规定处理。 （7）如果资产负债表日后事项表明持续经营假设不再适用，由企业不应在持续经营的基础上编制会计报表；同时，还应披露如下内容：不以持续经营假设编制会计报表的事实；持续经营假设不再适用的原因；编制非持续经营会计报表所采用的基础。 7.会计政策及其变更 （1）会计政策是指企业在会计核算时所遵循的具体原则以及企业所采纳的具体会计处理方法。 会计政策变更是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。 （2）会计政策变更符合下列条件之一：①法律或国家统一的会计制度等行政法规、规章的要求。②会计政策的变更能够提供有关企业财务状况、经营成果和现金流量等更可靠、更相关的会计信息。 以下情形不属于会计政策变更：本期发生的交易或事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策；对初次发生的或不重要的交易或事项采用新的会计政策。 （3）会计政策变更的核算 ①企业依据法律或国家统一的会计制度等行政法规、规章的要求变更会计政策，分别情况处理：第一，国家发布相关的核算办法，则按国家发布的相关核算规定进行处理；第二，国家没有发布相关的核算办法，则采用追溯调整法进行核算。 追溯调整法是指对某项交易或事项变更会计政策时，如同该交易或事项初次发生时就开始采用新的会计政策，并以此对相关项目进行调整的方法。在追溯调整法下，应计算会计政策变更的累积影响数，并调整期初留存收益，会计报表其他相关项目也相应进行调整。会计政策变更的累积影响数是指按变更后的会计政策对以前各期追溯计算的变更年度期初留存收益应有的金额与现有的金额之间的差额。 ②由于经济环境、客观情况的改变而变更的会计政策，以便提供有关企业财务状况、经营成果和现金流量等更可靠、更相关的会计信息，则应采用追溯调整法进和核算。 ③如果会计政策变更的累积影响数不能合理确定，无论属于法规、规章要求变更会计政策，还是经济环境、客观情况的改变而变更会计政策，均采用未来适用法进行核算。 未来适用法是指对某项交易或事项变更会计政策时，新的会计政策适用于变更当期以及未来期间发生的交易或事项的方法。 （4）企业应在会计报表附注中披露与会计政策变更有关的如下内容：①披露会计政策变更的内容和理由；②披露会计政策变更的影响数；包括以下几个方面：采用追溯调整法时，计算出的会计变更的累积影响数；会计变更对本期以及比较会计报表所列其他各期净损益的影响金额；比较会计报表最早期间期初留存收益的调整金额。③报露累积影响数不能合理确定的理由，包括在会计报表附注中披露骨累积影响数不能合理确定的理由以及由于会计政策变更对当期经营成果的影响金额。 8.会计估计及其变更 （1）会计估计，是指企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作为判断。 会计估计变更，是指由于情况发生变化，或者掌握了新信息，积累了更多的经验，为更好地反映企业的财务状况和经营成果而对原先的估计所作的变更。 （2）会计变更应采用未来适用法：如会计估计的变更仅影响变更当期，有关估计变更的影响应于当期确认；如会计估计的变更既影响变更期又影响未来期间，�